Procedurile complicate de efectuare a platii obligatiilor fiscale, multitudinea conturilor si a tipurilor de obligatii fiscale, determina in mod firesc aparitia de erori. Avem in vedere erori de completare a documentelor de plata dar si erorile de procesare a acestora de catre unitatile de Trezorerie. In fapt ne referim la situatiile in care plata se efectueaza catre bugetul consolidat dar nu respecta destinatia legala.
Consecintele acestor erori constau in calcularea de catre organele fiscale a majorarilor de intarziere de la data la care expira termenul de plata a obligatiei fiscale datorate si pana la data la care suma achitata ajunge in contul bugetar corespunzator acesteia.
Tema rectificarilor aparute in modul de efectuare a platii a devenit actuala in special de la data de 22 iunie 2006 cand au intrat in vigoare modificarile aduse Codului de procedura fiscala prin Legea nr. 158/2006. Prin aceasta modificare, efectuata bineinteles cu nerespectarea regulilor privind intrarea in vigoare a modificarilor Codului de la 1 ianuarie a anului urmator, au fost ridicate bariere nelegale in calea rectificarii erorilor, oricand ar fi acestea descoperite in interiorul termenului de prescriptie.
Astfel, potrivit art. 110 din Codul de procedura fiscala indreptarea erorilor se poate face, in continuare, de catre organul fiscal sesizat de platitorul in cauza, fara ca acesta sa datoreze majorari de intarziere, daca se demonstreaza ca a fost debitat contului platitorului si a fost creditat un cont bugetar, oricare ar fi acesta. Solutia este neschimbata, fiind prezenta anterior in Decizia nr. 4 emisa de catre Comisia centrala fiscala inca din anul 2004. Ceea ce aduce in plus modificarea efectuata de Legea nr. 158/2006 este impunerea unui termen arbitrar de numai 1 an in care corectia platilor poate fi facuta fara majorari de intarziere. Mai mult, termenul este unul de decadere, ceea ce semnifica imposibilitatea prelungirii lui din motive ce nu tin de vointa platitorului.
Limitarea termenului este o masura injusta ce determina o imbogatire nejustificata a bugetului sau reprezinta o sanctiune care nu are caracter contraventional.
Motivatia nelegalitatii masurii mentionata mai sus este evidenta in cazul examinarii unui exemplu. In urma unei erori in care o obligatie de natura impozitului pe salarii este platita la termenul legal dar suma corespunzatoare ajunge, din culpa platitorului, in contul de venit bugetar corespunzator impozitului pe profit, cine este pagubit si cine este favorizat? Raspunsul este: nimeni. Suma integrala a fost la dispozitia bugetului de stat in timp ce, de la data achitarii, platitorul nu a mai dispus de ea. Desi se pot invoca eventuale perturbari ale executiei bugetare in cazul in care plata din exemplu ar fi fost facuta in contul contributiei la asigurarile sociale, acestea nu justifica stabilirea in sarcina platitorului a unor majorari de intarziere de 36,5% pe an. In practica, pentru erori de aceasta natura platitorii ajung sa suporte majorari de zeci sau sute de milioane de lei.
Constatarea unei erori dupa un termen mai mare de 1 an nu este imputabila exclusiv platitorului ci reflecta in fapt si masura in care administratia fiscala reuseste sa mentina sub control incasarile dar si sumele platite in plus de catre contribuabili. In exemplul descris mai sus, neincasarea la termen a impozitului pe venitul din salarii ar fi trebuit deindata sesizata de organul fiscal, cu consecinta declansarii procedurilor de recuperare a acestuia. In acelasi timp, administratia fiscala ar fi sesizat un plus, neconform cu declaratia contribuabilului, la capitolul impozit pe profit. In aceasta situatie cat se poate de normala, organul fiscal ar fi trebuit sa efectueze compensarea din oficiu a platii suplimentare cu obligatia scadenta. O astfel de procedura efectuata imediat si automat nu ar mai fi permis calcularea nejustificata de majorari de intarziere si distorsionarea raportarilor intocmite de organul fiscal. In locul unei situatii in care obligatiile fiscale sunt incasate integral si la termen, raportarile vor contine artificial, pe de o parte obligatii fiscale neachitate, iar pe de alta parte plati efectuate in plus – denumite la nivelul organelor fiscale “suprasolviri”.
Asadar, problema rectificarii erorilor aparute cu ocazia platii obligatiilor fiscale este strans legata de procedura compensarii. In fapt, legatura se refera la modul de calcul al majorarilor de intarziere in cazul unei obligatii stinse prin compensare. Administratia fiscala a oscilat permanent in legatura cu acest subiect. Daca initial, in mod cat se poate de firesc, majorarile se calculau pana la data la care compensarea a devenit posibila (in exemplul de mai sus in acelasi timp in care obligatia datorata era scadenta si plata efectuata era inregistrata) in prezent, in aceeasi situatie, majorarile sunt calculate pana cand, intamplator, organul fiscal constata dezechilibrul, sau cand contribuabilul face o cerere de compensare.
Potrivit art. 112 din Codul de procedura fiscala, compensarea se face de organul fiscal la cererea expresa a contribuabilului, inainte de restituirea ori rambursarea sumelor cuvenite acestuia sau din oficiu, ori de cate ori constata existenta unor creante reciproce.
In baza art.118 din Codul de procedura fiscala, in cazul creantelor fiscale stinse prin compensare, majorarile de intarziere se datoreaza pana la data stingerii, inclusiv, astfel:
pentru compensarile la cerere, data stingerii este data depunerii la organul competent a cererii de compensare;
pentru compensarile efectuate ca urmare a unei cereri de restituire sau de rambursare a sumei cuvenite debitorului, data stingerii este data depunerii cererii de rambursare sau de restituire;
Cartea verde a contabilitatii varianta tiparita
Declaratia Unica 2024 Impozit pe venit Contributii CAS si CASS
Cheltuieli deductibile si nedeductibile
pentru compensarile din oficiu, data stingerii este data inregistrarii operatiei de compensare de catre unitatea de trezorerie teritoriala, conform notei de compensare intocmite de catre organul competent.
In formularea actuala a Codului de procedura fiscala compensarea din oficiu este doar o optiune si nu o obligatie esentiala a organului fiscal. Inexistenta obligatiei exprese determina mentinerea unor erori cu privire la plata, dincolo de termenul de 1 an. Criticabila este si solutia de a calcula majorari de intarziere pana la data inregistrarii operatiunii de compensare si nu de la data la care se putea efectua compensarea, dar nici organul fiscal si nici contribuabilul nu a cerut-o. In cuprinsul prevederilor legale care reglementau modul de efectuare a platii era subliniata conditia care asigura valabilitatea platii si anume: debitarea contului platitorului si creditarea contului bugetar corespunzator. Concomitent insa, majorarile de intarziere nu erau calculate cand organul fiscal si contribuabilul dobandesc reciproc atat calitatea de creditor, cat si pe cea de debitor.
Pentru a suplini aceasta lipsa de reglementare a Codului de procedura fiscala si pentru a elimina situatiile in care bugetul pretindea majorari pentru o suma pe care a incasat-o deja, Decizia Comisiei centrale fiscale nr. 1/2006 la pct. 3 din cuprinsul acesteia a prevazut procedura si consecintele rectificarii erorilor din documentele de plata.
Astfel, in situatia in care, ulterior efectuarii platii obligatiilor fiscale, la termenul si in cuantumul stabilit de reglementarile legale in materie, contribuabilii constata erori in documentele de plata, pot solicita organului fiscal competent corectarea erorilor. In acest caz plata este considerata efectuata la data debitarii contului contribuabilului, cu conditia creditarii unui cont bugetar.
In contextul celor de mai sus, este de subliniat un fapt deosebit de important si anume ca, in cazul erorilor referitoare la platile, efectuate de catre contribuabili, care sunt datorate organelor fiscale, nu este aplicabil termenul arbitrar de 1 an. In acest caz, in cererea de rectificare a erorii de prelucrare a unui ordin de plata intocmit corect vom invoca prevederile art. 48 din Codul de procedura fiscala care nu contine un termen explicit pentru efectuarea indreptarii erorilor materiale. Desigur ca indreptarea erorii materiale este limitata la nivelul termenului de prescriptie de 5 ani, calculat de la 1 ianuarie a anului urmator celui in care s-a nascut dreptul. Dupa implinirea acestuia nici una dintre parti nu va fi afectata de neefectuarea corectiei.
In acelasi timp se impune verificarea cu atentie a platilor efectuate in cadrul termenului de 1 an pentru a evita calcularea sau acumularea de majorari de intarziere.
Pentru situatiile in care au fost depistate erori dupa implinirea unui an de la data efectuarii platilor eronate, recomandam sa fie contestata decizia de impunere prin care vor fi stabilite majorarile de intarziere. Desi complexa, dificil de sustinut si de lunga durata, in fata instantei de contencios administrativ se va ridica exceptia de neconstitutionalitate a dispozitiei care sanctioneaza cu decaderea neefectuarea rectificarilor erorilor in cadrul termenului de 1 an, invocand argumentele prezentate mai sus, in raport cu prevederile constitutionale.
