Studiu de caz - Exigibilitatea TVA in cazul subventiilor pentru ...

Intrebare:    

La data de 30.06.2010 societatea noastra avea de incasat subventie restanta pentru energie termica livrata populatiei in perioada ianuarie - mai 2010, de la Consiliul Local, in valoare de 31.500.000 , TVA 19% inclus in aceasta suma (respectiv 26.470.588 ron valoare neta a facturilor de subventie emise catre Consiliul Local + 5.029.412 ron TVA 19% ). Acest TVA de 5.029.412 a fost inregistrat in contabilitate in contul 4428 , TVA neexigibil , in conformitate cu prevederile normelor metedologice de aplicare a prevederilor art. 137 Cod Fiscal , care stipuleaza  ca "Exigibilitatea TVA in cazul subventiilor pentru energia termica furnizata populatiei este la data incasarii acestor subventii."
 
Aceasta subventie restanta  este incasata in cursul lunii iulie 2010 . Va rugam sa ne spuneti care este opinia dvs in legatura cu modul in care ar trebui sa procedeze societatea noastra in legatura cu TVA-ul aferent subventiei incasate, ce devine exigibil in iulie 2010, in conditiile modificarii cotei de TVA de la 19% la 24% .

Raspuns:
In situatia prezentata de dvs. consider ca nu trebuie efectuata regularizarea operatiunii de obtinere a subventiei de la bugetul local chiar daca  suma TVA devine exigibila la data incasarii subventiei.  Aduc drept argument faptul ca prin Codul fiscal se reglementeaza in mod expres situatiile in care se procedeaza la regularizarea TVA in cazul modificarii de cote.

In situatia dvs. sunt aplicabile prevederile alineatului (3) de la articolul 140 conform caruia  ,,Cota aplicabila este cea in vigoare la data la care intervine faptul generator, cu exceptia cazurilor prevazute la art. 134^2 alin. (2), pentru care se aplica cota in vigoare la data exigibilitatii taxei.,,. Aceasta prevedere a fost aplicata de firma dvs. in doua situatii:

-    la data emiterii facturii catre consumatorii de energie termica. In acest caz, exigibilitatea taxei intervine la data faptului generator in baza prevederilor articolului 134^2 alineatul  (1). 

-    la data emiterii facturii catre bugetul local pentru obtinera subventiei. In acest caz, exigibilitatea taxei intervine la data incasarii in baza prevederilor punctului 18 alineatul 1 din normele de aplicare ale prevederilor articolului 137 alineatul 1 litera a).

Cele doua situatii pentru care se efectueaza regularizarea sunt cele reglementate prin articolul 140 la  alineatul (4) conform caruia: ,,In cazul schimbarii cotei se va proceda la regularizare pentru a se aplica cotele in vigoare la data livrarii de bunuri sau prestarii de servicii, pentru cazurile prevazute la art. 134^2 alin. (2),,. Acest articol se refera la urmatoarele doua situatii:

• emiterea unei facturi, inainte de data la care intervine faptul generator;
• incasarea unui  avans.  
  

Asa cum se poate constata, factura emisa pentru subventie nu se incadreaza in prevederile  art. 134^2 alin. (2) litera a) şi b) astfel incat sa fie necesara regularizarea cotei de TVA.  
 
Referitor la exigibilitatea subventiei trebuie avuta in vedere definitia exigibilitatii taxei de la articolul  134 alineatul (2) din Codul fiscal conform careia exigibilitatea este  data la care autoritatea fiscala este indreptatita, in baza legii, sa solicite plata de catre persoanele obligate la plata taxei, ,,chiar daca plata acestei taxe poate fi amanata.,,. Practic, exigibilitatea sumei TVA aferenta subventiei este amantata pentru intervalul cuprins intre:

• data emiterii facturii pentru recuperarea de la buget;

• data incasarii contravalorii facturii emise.

Astfel, chiar daca factura pentru obtinerea subventiei a fost emisa lunar in perioada ianuarie – iunie 2010, la cota standard TVA de 19%, nu a fost obligatorie virarea sumei TVA la  bugetul de stat  in baza prevederilor punctului 18 alineatul 1 din normele metodologice de aplicare ale articolului 137 deoarece suma facturata nu a fost incasata.  Din acest motiv ati evidentiat lunar suma TVA colectata in perioada ianuarie – iunie 2010 prin creditul contului 4428, fara a evidentia operatiunea in jurnalul pentru vanzari. In acest caz, suma TVA se datoreaza bugetului de stat la data incasarii acesteia  de la bugetul local, de exemplu in luna august 2010, ulterior faptului generator. In acest caz, in luna august 2010  se efectueaza inregistrarea contabila 4428 = 4427, dovedind astfel ca exigibilitatea TVA a intervenit in luna august 2010.

In acest moment, operatiunea trebuie evidentiata in jurnalul pentru vanzari, dar intr-o coloana distincta, creata special pentru regularizarile de TVA cu cota de 19%. Suma astfel evidentiata in jurnalul pentru vanzari trebuie raportata prin decontul de TVA aferent lunii august 2010 la randul 15 din decont denumit "Regularizari taxa colectata".