Contabilitatea operatiunilor de fuzionare a societatilor comerciale

Fuziunea este operatiunea prin care doua sau mai multe societati isi transmit patrimoniul la alta societate, urmand sa-si desfasoare activitatile in comun.

Fuziunea societatilor comerciale se poate realiza prin doua modalitati:

• prin absorbtia unei societati comerciale de catre o alta societate comerciala – in acest caz, societatea comerciala absorbanta dobandeste drepturile si este tinuta de obligatiile societatii comerciale pe care o absoarbe;
• prin contopirea a doua sau mai multe societati comerciale, pentru a alcatui o societate comerciala noua – in acest caz, drepturile si obligatiile societatilor comerciale care isi inceteaza existenta trec asupra noii societati astfel infiintate.

Aspecte juridice

Din punct de vedere juridic, operatiunea de fuziune este reglementata de Legea nr. 31/1990, republicata, articolele 238-251.

Fuziunea se hotaraste de fiecare societate in parte, in conditiile prevazute pentru modificarea actului constitutiv al societatii.

Fuziunea are ca efect dizolvarea, fara lichidare, a societatii care isi inceteaza existenta si transmiterea universala a patrimoniului acesteia catre societatea sau societatile beneficiare, in starea in care se gaseste la data fuziunii, in schimbul atribuirii de actiuni sau de parti sociale ale acestora catre asociatii sau actionarii societatii care inceteaza si, eventual, a unei sume de bani care nu poate depasi 10% din valoarea nominala a actiunilor sau a partilor sociale atribuite (art. 240).

In baza hotararii Adunarii Generale a Actionarilor (Asociatilor) a fiecareia dintre societatile care participa la fuziune, administratorii acestora intocmesc un proiect de fuziune care, conform art. 241 din Legea nr. 31/1990, trebuie sa cuprinda:

• forma, denumirea si sediul social al tuturor societatilor participante la operatiune;
• fundamentarea si conditiile fuziunii;
• stabilirea si evaluarea activului si pasivului, care se transmit societatilor beneficiare;
• modalitatile de predare a actiunilor sau a partilor sociale si data de la care acestea dau dreptul la dividende;
• raportul de schimb al actiunilor sau al partilor sociale si, daca este cazul, cuantumul sultei;
• cuantumul primei de fuziune;
• drepturile care se acorda obligatarilor si orice alte avantaje speciale;
• data bilantului contabil de fuziune, data care va fi aceeasi pentru toate societatile participante;
• orice alte date care prezinta interes pentru operatiune.

Proiectul de fuziune, semnat de reprezentantii societatilor participante, se depune la Oficiul Registrului Comertului unde este inmatriculata fiecare societate, insotit de o declaratie a societatii care inceteaza a exista in urma fuziunii. Declaratia trebuie sa se refere la modul in care respectiva societate a hotarat sa stinga pasivul sau.

Proiectul de fuziune, vizat de judecatorul delegat, se publica in Monitorul Oficial al Romaniei Partea a IV-a, astfel incat – in termenul de zile prevazut de art. 62 din Legea nr. 31/1990 (30 de zile) – orice tert care se considera prejudiciat in interesele sale de aceasta operatiune sa poata face opozitie.

Opozitia suspenda executarea fuziunii pana la data la care hotararea judecatoreasca a devenit irevocabila sau pana la data la care societatea in cauza face dovada ca s-a achitat de toate obligatiile fata de creditorul sau creditorii care au atacat hotararea de fuziune.

De asemenea, in conformitate cu art. 244, administratorii trebuie sa fie pregatiti sa puna la dispozitia actionarilor sau asociatilor, la solicitarea acestora, urmatoarele documente:

• proiectul de fuziune;
• darea de seama a administratorilor, in care se va preciza si raportul de schimb al actiunilor sau al partilor sociale;
• bilantul de fuziune;
• situatiile financiare anuale impreuna cu rapoartele de gestiune pe ultimele 3 exercitii financiare, precum si cu 3 luni inainte de proiectul de fuziune;
• raportul cenzorilor sau al auditorului financiar, dupa caz;
• evidenta contractelor cu valoare de peste 100 milioane lei, in curs de executare, si repartizarea lor intre societatile beneficiare.

In termen de cel mult doua luni de la expirarea termenului de 30 zile de la publicarea proiectului de fuziune in Monitorul Oficial sau, dupa caz, de la data la care hotararea judecatoreasca a devenit irevocabila, adunarea generala a fiecareia dintre societatile par-ticipante va hotari asupra fuziunii.

Actele constitutive ale societatii nou-infiintate prin fuziune se aproba de adunarea generala a societatii sau a societatilor care isi inceteaza existenta.

La art. 115 din Legea nr. 31/1990 se prevede ca pentru validarea deliberarilor adunarii generale extraordinare, cand actul constitutiv nu dispune altfel, la prima convocare este necesara prezenta actionarilor reprezentand trei patrimi din capitalul social, iar hotararile trebuie sa fie luate cu votul unui numar de actionari care sa reprezinte cel putin jumatate din capitalul social.

La convocarile urmatoare, este nevoie de prezenta actionarilor reprezentand jumatate din capitalul social, iar hotararile trebuie sa fie luate cu votul unui numar de actionari care sa reprezinte cel putin o treime din capitalul social.

Asa cum se precizeaza la art. 247, atunci cand fuziunea are ca efect marirea obligatiilor asociatilor uneia dintre societatile participante, hotararea se ia cu unanimitate de voturi.

Actul modificator al actului constitutiv al societatii absorbante, in forma autentica, se inregistreaza la registrul comertului sediului societatii si se publica in Monitorul Oficial al Romaniei.

Conform art. 249, se considera ca fuziunea a avut loc la data inscrierii in registrul comertului a mentiunii privind majorarea capitalului social al societatii absorbante sau,

Inregistrari contabile privind operatiunile de fuzionare a doua societati comerciale prin absorbtia uneia de catre cealalta

Sa presupunem ca doua societati comerciale – ABC S.R.L. si XYZ S.A. – au hotarat sa fuzioneze, urmand ca prin aceasta operatiune S.C. ABC S.R.L. sa-si inceteze existenta, iar patrimoniul sau sa fie preluat de catre S.C. XYZ S.A.

Fuziunea celor doua societati se va efectua pe baza situatiilor financiare incheiate la data de 31 decembrie 2002.

Adunarea Generala a Asociatilor a S.C. ABC S.R.L., intrunita la data de 18 ianuarie 2003, hotaraste:

Fuzionarea societatii S.C. ABC S.R.L. cu S.C. XYZ S.A.

Ca urmare a operatiunii de fuziune, S.C. ABC S.R.L. isi va inceta existenta prin transmiterea universala a patrimoniului catre S.C. XYZ S.A.

Data bilantului de fuziune este 31 decembrie 2002.

Se imputerniceste administratorul societatii ca, impreuna cu administratorii S.C. XYZ S.A., sa intreprinda toate operatiunile necesare pentru elaborarea proiectului de fuziune.

Se imputerniceste administratorul societatii sa intreprinda demersurile necesare pentru inregistrarea la registrul comertului a hotararii AGA.

Adunarea Generala a Actionarilor a S.C. XYZ S.A., intrunita la data de 20 ianuarie 2003, hotaraste:

Fuzionarea societatii S.C. XYZ S.A. cu S.C. ABC S.R.L.

Fuziunea se va efectua prin absorbtia S.C. ABC S.R.L. de catre S.C. XYZ S.A.

Data bilantului de fuziune este 31 decembrie 2002.

Actionarii societatii absorbite sunt indreptatiti a primi dividende in cadrul societatii absorbante incepand cu data de 01.01.2003.

Se imputerniceste Consiliul de Administratie al societatii sa intreprinda operatiunile necesare pentru elaborarea proiectului de fuziune.

Se imputerniceste administratorul societatii sa intreprinda demersurile necesare pentru inregistrarea la registrul comertului a hotararii AGA.

S.C. ABC S.R.L. prezinta urmatoarele solduri pentru conturile de bilant la data de 31 decembrie 2002:

ABC S.R.L. – lei –

(continuare)

Bilantul societatii ABC S.R.L., intocmit pe baza balantei de verificare incheiate la data de 31 decembrie 2002, prezinta urmatoarele date:

– mii lei –

Capitalul social al societatii, in valoare de 300 milioane lei, este compus din 3.000 de parti sociale cu o valoare nominala de 100.000 lei per parte sociala.

S.C. XYZ S.A. prezinta urmatoarele solduri pentru conturile de bilant la data de 31 decembrie 2002:

XYZ S.A.

– mii lei –

Bilantul societatii XYZ S.A., intocmit pe baza balantei de verificare incheiate la data de 31 decembrie 2002, prezinta urmatoarele date:

– mii lei –

activul net corijat al

S.C. ABC S.R.L.

activul net al

S.C. XYZ S.A.

proiectul de fuziune

evaluarea activului si pasivului

Capitalul social, in valoare de 2 miliarde lei, este compus din 2.000.000 actiuni cu o valoare nominala de 1.000 lei per actiune.

Pe baza raportului de evaluare a S.C. ABC S.R.L., s-a apreciat ca valoarea terenului detinut de societate este de 730.300 mii lei, rezultand o crestere de 250 milioane lei fata de valoarea initiala, rezultand un activ net contabil de 1.168.942 mii lei (918.942 mii lei +

250.000 mii lei).

Totodata, ca urmare a negocierilor intre reprezentantii celor doua societati, s-a hotarat ca si acest activ net rezultat in urma reevaluarii terenului sa fie majorat cu 600 milioane lei, avandu-se in vedere pozitia firmei in sectorul de piata in care isi desfasoara activitatea.

Astfel, activul net corijat al S.C. ABC S.R.L., pe baza caruia se va determina raportul de schimb, este de 1.768.942 mii lei.

La S.C. XYZ S.A. s-a stabilit ca valoarea actuala a terenului este de 1.750.000 mii lei, rezultand o crestere de 500 milioane lei, iar valoarea neta a constructiilor a fost majorata cu 266 milioane lei (300.000.000 lei la valoarea de intrare si 114.000.000 lei amortizare, rezultand o valoare neta de 266.000.000 lei), astfel ca activul net contabil rezultat in urma raportului de evaluare este de 4.611.070 mii lei.

Proiectul de fuziune realizat de S.C. ABC S.R.L., in calitate de societate absorbita, si

S.C. XYZ S.A., in calitate de societate absorbanta, a fost aprobat de adunarile generale ale celor doua societati la data de 28 ianuarie 2003, respectiv 29 ianuarie 2003, a fost inregistrat la registrul comertului de la sediul fiecarei societati si a fost publicat in Monitorul Oficial al Romaniei.

Referitor la stabilirea si evaluarea activului si pasivului ce urmeaza a fi transmis, prin proiectul de fuziune s-a stipulat ca s-a utilizat metoda activului net corijat, rezultand urmatoarele date de referinta:

Deoarece in termenul legal de 30 de zile de la publicarea proiectului de fuziune nu s-a intampinat nici o opozitie din partea tertilor, s-a hotarat preluarea patrimoniului si inchiderea situatiilor financiare la data de 31 martie 2003.

In perioada 1 ianuarie 2003 – 31 martie 2003 S.C. ABC a mai efectuat operatiuni din activitatea curenta, inregistrand venituri si cheltuieli care s-au concretizat intr-un profit net de 89.500.000 lei.

S-au inregistrat si diferentele de evaluare la teren in suma de 250.000.000 lei (211 = 105), astfel ca soldurile conturilor de bilant care au stat la baza intocmirii bilantului de fuziune la data de 31 martie 2003 se prezinta dupa cum urmeaza:

ABC S.R.L. – lei –

(continuare)

Bilantul de fuziune al societatii absorbite, intocmit pe baza balantei de verificare incheiate la 31.03.2003, prezinta urmatoarele elemente:

– mii lei –

Inregistrarile contabile ce se vor efectua de catre societatea absorbita ABC S.R.L. pentru inchiderea tuturor conturilor ca urmare a preluarii intregului patrimoniu de catre societatea absorbanta sunt urmatoarele:

Fuziunea si divizarea societ`tilor comerciale

● Inregistrarea obligatiei de transmitere a capitalurilor proprii catre noii actionari:

% = 456 „Decontari cu asociatii privind capitalul” 1.258.442.000 3

1012 „Capital social varsat” 00.000.000

105 „Rezerve din reevaluare” 250.000.000

1061 „Rezerve legale” 60.000.000

1068 „Alte rezerve” 80.000.000

117 „Rezultat reportat” 478.942.000

121 „Profit si pierdere” 89.500.000

● Inchiderea conturilor de activ:

892 „Bilant de inchidere” =% 1.464.875.000

211 „Terenuri” 730.300.000

2132 „Calculatoare si echipamente periferice” 78.500.000

2133 „Mijloace de transport” 480. 250.000

214 „Alte active corporale” 82.000.000

4111 „Clienti” 15.600.000

5121 „Conturi la banci in lei” 72.350.000

5311 „Casa in LEI” 5.875.000

● Inchiderea conturilor de pasiv:

% = 892 „Bilant de inchidere” 1.464.875.000 1.258.442.000 14.200.000 108.500.000 19.250.000 33.653.000 30.830.000

456 „Decontari cu asociatii privind capitalul”

28132 „Amortizare calculatoare”

28133 „Amortizare mijloace de transport”

2814 „Amortizarea altor imobilizari corporale”

401 „Furnizori”

441 „Impozit pe profit”

La firma absorbant` XYZ S.A., inregistrarile contabile de preluare a patrimoniului si a diferentei (de 600 milioane lei) negociate in plus peste valoarea activului net contabil rezultat dupa evaluare (aceasta suma fiind inregistrata ca fond comercial) sunt urmatoarele:

● Inregistrarea majorarii de capital, a primelor de fuziune conform proiectului, precum si a profitului realizat dupa data de referinta a proiectului de fuziune (31.12.2002) pana la data preluarii efective (31.03.2003), profit care a fost deja impozitat la societatea absorbita:

456 „Decontari cu asociatii privind capitalul” =% 1.012 „Capital social varsat” 1.787.684.320 736.569.000

1.042 „Prime de fuziune” 961.615.320 1068 „Alte rezerve” 89.500.000

● Preluarea conturilor de activ de la firma absorbita:

% = 891 „Bilant de deschidere” 1.464.875.000

211 „Terenuri” 730.300.000

2132 „Calculatoare si echipamente periferice” 78.500.000

2133 „Mijloace de transport” 480.250.000

214 „Alte active corporale” 82.000.000

4111 „Clienti” 15.600.000

5121 „Conturi la banci in lei” 72.350.000

5311 „Casa in LEI” 5.875.000

● Preluarea conturilor de pasiv de la firma absorbita:

891 „Bilant de deschidere” =% 1.464.875.000

456 „Decontari cu asociatii privind capitalul” 1.258.442.000

28132 „Amortizare calculatoare” 14.200.000

28133 „Amortizare mijloace de transport” 108.500.000

2814 „Amortizarea altor imobilizari corporale” 19.250.000

401 „Furnizori” 33.653.000

441 „Impozit pe profit” 30.830.000

● Inregistrarea fondului comercial de 600.000.000 lei si scoaterea din evidenta a titlurilor de participare la firma absorbita:

207 „Fond comercial” = 456 „Decontari cu asociatii 600.000.000 privind capitalul”

● Scoaterea din evidenta a titlurilor de participare la societatea absorbita:

456 „Decontari cu asociatii = 7612 „Venituri din titluri 58.757.680 privind capitalul” de participare detinute la societati din afara grupului”

262 „Titluri de participare 12.000.000 detinute la societati din afara grupului”

Dupa cum se observa, dupa inregistrarea acestor operatiuni se soldeaza atat contul de deschidere de bilant 891, pentru preluarea conturilor la societatea absorbita, cat si contul 456 „Decontari cu asociatii privind capitalul”.

Atentie!

In cazul in care societatea absorbita este preluata cu pierderi, pierderile respective nu sunt deductibile la determinarea impozitului pe profit la firma absorbanta.

Societatea absorbanta dobandeste drepturile si este tinuta de obligatiile societatii pe care o absoarbe.

Bilanturile de fuziune trebuie prezentate impreuna cu raportul cenzorilor sau raportul auditorului financiar, dupa caz.