Studiu de caz: Inregistrarile contabile aferente transferului de stocuri

Valabil la 26.08.2011

O societate vinde un stoc de bunuri in luna iulie a.c., cu un anumit cost de productie catre un tert. Societatea are o optiune de a rascumpara (optiune "CALL") bunurile, exercitabila la sfarsitul lunii septembrie din anul in curs. In acelasi timp, tertul are o optiune de revanzare (optiune"PUT") catre vanzator, exercitabila pe data de 10.10.2011. Cum vor fi intocmite inregistrarile contabile in situatia exemplificata mai sus?

Potrivit principiului prevalentei economicului asupra juridicului reglementat de pct. 46 din Reglementarile contabile conforme cu Directiva a patra a CEE, aprobate prin OMFP 3055/2009 prezentarea valorilor din cadrul elementelor din bilant si contul de profit si pierdere se face tinand seama de fondul economic al tranzactiilor, nu numai de forma juridica a acestora. In temeiul acestui principiu, contabilizarea operatiunilor se face numai dupa analiza clauzelor  contractelor incheiate intre parti, din care reiese modul de derulare si continutul economic al operatiunilor respective.
 
Astfel, conform pct. 155 din Reglementarile contabile conforme, inregistrarea in contabilitate a intrarii stocurilor se efectueaza la data transferului riscurilor si beneficiilor, tinandu-se cont de posibilele decalaje intre datele de transfer al proprietatii si datele de livrare. In mod corespunzator, in situatia existentei unor decalaje intre vanzarea si livrarea bunurilor, acestea se inregistreaza ca iesiri, nemaifiind considerate proprietatea entitatii (pct. 156 alin. 2 lit. c din Reglementari), in timp ce bunurile aprovizionate sau vandute cu clauze privind dreptul de proprietate se inregistreaza la intrari, respectiv, la iesiri, atat in gestiune, cat si in contabilitate, in conformitate cu clauzele contractuale convenite entitatii (pct. 156 alin. 2 lit. d din Reglementari).
 
De asemenea,  la pct. 258 din Reglementarile contabile conforme se precizeaza ca, in contabilitate, veniturile din vanzari de bunuri se inregistreaza in momentul si pe baza documentelor care atesta transferul dreptului de proprietate asupra bunurilor respective catre clienti, simpla promisiune de vanzare negenerand contabilizarea de venituri. In acest sens, veniturile din vanzarea bunurilor se recunosc in momentul in care sunt indeplinite mai multe conditii cumulative, si anume: vanzatorul a transferat cumparatorului riscurile si avantajele semnificative care decurg din proprietatea asupra bunurilor, nu mai gestioneaza aceste bunuri in calitate de proprietar si nici nu mai detine controlul efectiv asupra lor; marimea veniturilor si a costurilor aferente tranzactiei poate fi evaluata in mod credibil si este probabil ca beneficiile economice asociate tranzactiei sa fie generate catre entitatea care a detinut bunurile.
 
Aplicand cele anterior prezentate la cazul in discutie rezulta ca societatea a vandut produsele finite si a transferat riscurile si avantajele semnificative cu privire la aceste bunuri in baza unui contract de vanzare cu optiune de rascumparare, exercitata pana la o anumita data si pentru un pret anume. Intre data vanzarii si data rascumpararii stocului, societatea utilizeaza rezultatul obtinut din activitatea de vanzare ca o sursa de finantare. Stocul si datoria de a rambursa finantarea acordata sunt excluse din bilant. Daca se exercita optiunea de rascumparare, diferenta dintre pretul initial de vanzare si pretul de rascumparare a bunurilor va fi reflectata in costul vanzarilor cand bunurile stocate vor fi vandute unui alt cumparator.
 
Pe baza informatiilor prezentate reiese ca societatea va contabiliza succesiv (sunt excluse din prezentare TVA ce se aplica pentru fiecare transfer in parte):
 
- la 31.07.2011: o operatiune de vanzare de produse finite
 
4111 "Clienti" = 701 "Venituri din vanzarea produselor finite" 130.000
 
711 "Venituri aferente costurilor stocurilor de produse" = 345 "Produse finite" 100.000
 
- la exercitarea optiunii de rascumparare ("CALLl") din 30.09.2011, o operatiune de achizitie de marfuri
 
371 "Marfuri" = 401 "Furnizori" 131.800
 
- la primirea optiunii de revanzare exprimata de tertul partener ("PUT") din 10.12.2011, o operatiune de vanzare de marfuri
 
4111 "Clienti" = 707 "Venituri din vanzarea marfurilor" 133.700
 
607 "Cheltuieli privind marfurile" = 371 "Marfuri" 131.800.