Scoatere din evidenta creante si datorii prescrie. Cum procedam cand avem clienti radiati la ONRC?

In randurile de mai jos, avem doua intrebari distincte care vizeaza proceduri specifice aplicabile unei societati de tip microintreprindere.

1. O microintreprindere care aplica sistemul de TVA la incasare detine o creanta asupra unui client care a fost radiat la ONRC in luna ianuarie 2016 (dizolvare cu lichidare-radiere). Care este tratamentul in ce priveste TVA-ul neexigibil colectat si aferent acestei creante? Se inregistreaza drept o cheltuiala sau devine exigibil urmand a fi virat la BS (inclusiv data de la care ar deveni exigibil)?

2. O microintreprindere detine in sold la data 30.09.2016 datorii catre furnizori din anii 2006-2009. Furnizorii s-au radiat de la ONRC din anul 2010 (fara sa notifice in acest sens). Se intentioneaza scoaterea din evidenta a acestora la finele acestui exercitiu financiar cu inregistrarea corespunzatoare in contul 758 - venit impozabil. Data la care trebuia sa fie scosi din evidenta furnizorii prescrisi/radiati si implicit sa fie recunoscut venitul in conditiile in care momentul constatarii radierii este 2016. Care sunt consecintele nerecunoasterii venitului anterior anului 2016?

1) Din pacate, fix speta referitoare la modalitatea de anularea TVA neexigibila aferenta unor creante neincasate din cauza radierii creditorilor la ONRC (atentie, nu din cauza falimentului sau intrarii in insolventa a acestora) nu este reglementata de catre titlul VII "Taxa pe valoarea adaugata".
 
In acest titlu, avem urmatoarele prevederi referitoare la TVA neexigibila si la anularea TVA colectate:
 

Examen Consultant Fiscal 2024

Vezi AICI detalii

Planul de conturi general Functiunea si corespondenta conturilor

Vezi AICI detalii

Balanta de verificare de la A la Z Analize corelatii studii de caz

Vezi AICI detalii

Abonament PortalContabilitate ro - abonament 12 luni

Vezi AICI detalii

Punctul 26 din norme:
(7) In sensul art. 282 alin. (3) din Codul fiscal, prin incasarea contravalorii livrarii de bunuri sau a prestarii de servicii se intelege orice modalitate prin care furnizorul/prestatorul obtine contrapartida pentru aceste operatiuni de la beneficiarul sau ori de la un tert, precum plata in bani, plata in natura, compensarea, cesiunea de creante, utilizarea unor instrumente de plata.
 
ART. 287
Baza de impozitare se reduce in urmatoarele situatii:

a) in cazul desfiintarii totale sau partiale a contractului pentru livrarea de bunuri sau prestarea de servicii, inainte de efectuarea acestora, dar pentru care au fost emise facturi in avans;
b) in cazul refuzurilor totale sau partiale privind cantitatea, calitatea ori preturile bunurilor livrate sau ale serviciilor prestate, precum si in cazul desfiintarii totale ori partiale a contractului pentru livrarea sau prestarea in cauza ca urmare a unui acord scris intre parti sau ca urmare a unei hotarari judecatoresti definitive/definitive si irevocabile, dupa caz, sau in urma unui arbitraj;
c) in cazul in care rabaturile, remizele, risturnele si celelalte reduceri de pret prevazute la art. 286 alin. (4) lit. a) sunt acordate dupa livrarea bunurilor sau prestarea serviciilor;
d) in cazul in care contravaloarea bunurilor livrate sau a serviciilor prestate nu se poate incasa ca urmare a falimentului beneficiarului sau ca urmare a punerii in aplicare a unui plan de reorganizare admis si confirmat printr-o sentinta judecatoreasca, prin care creanta creditorului este modificata sau eliminata. Ajustarea este permisa incepand cu data pronuntarii hotararii judecatoresti de confirmare a planului de reorganizare, iar, in cazul falimentului beneficiarului, incepand cu data pronuntarii hotararii judecatoresti de inchidere a procedurii prevazute de legislatia insolventei, hotarare ramasa definitiva/definitiva si irevocabila, dupa caz. in cazul in care ulterior pronuntarii hotararii judecatoresti de confirmare a planului de reorganizare sunt incasate sume aferente creantelor modificate sau eliminate prin planul de reorganizare, se anuleaza ajustarea efectuata, corespunzator sumelor respective prin decontul perioadei fiscale in care acestea sunt incasate;
e) in cazul in care cumparatorii returneaza ambalajele in care s-a expediat marfa, pentru ambalajele care circula prin facturare.
 
Punctul 32 din norme:
(1) In situatiile prevazute la art. 287 din Codul fiscal, furnizorii de bunuri si/sau prestatorii de servicii isi ajusteaza baza impozabila a taxei dupa efectuarea livrarii/prestarii sau dupa facturarea livrarii/prestarii, chiar daca livrarea/prestarea nu a fost efectuata, dar evenimentele prevazute la art. 287 din Codul fiscal intervin ulterior facturarii si inregistrarii taxei in evidentele persoanei impozabile. in acest scop furnizorii/prestatorii trebuie sa emita facturi cu valorile inscrise cu semnul minus cand baza de impozitare se reduce sau, dupa caz, fara semnul minus, daca baza de impozitare se majoreaza, care vor fi transmise si beneficiarului.

(2) In cazul in care persoanele care aplica sistemul TVA la incasare se afla in situatiile prevazute la alin. (1), se aplica prevederile art. 282 alin. (10) din Codul fiscal. In acest scop furnizorii/prestatorii trebuie sa emita facturi cu valorile inscrise cu semnul minus, cand baza de impozitare se reduce, ori, dupa caz, fara semnul minus, daca baza de impozitare se majoreaza, care vor fi transmise si beneficiarului, indiferent daca taxa aferenta este sau nu exigibila.

(3) In sensul art. 287 lit. a) si b) din Codul fiscal, desfiintarea unui contract reprezinta orice modalitate prin care partile renunta la contract de comun acord sau ca urmare a unei hotarâri judecatoresti sau a unui arbitraj. In cazul bunurilor, daca desfiintarea contractului presupune si restituirea bunurilor deja livrate, nu se considera ca are loc o noua livrare de la cumparator catre vanzatorul initial. In cazul prestarilor de servicii, art. 287 lit. a) si b) din Codul fiscal se aplica numai pentru servicii care nu au fost prestate, desfiintarea unui contract care are ca obiect prestari de servicii avand efecte numai pentru viitor in ce priveste reducerea bazei de impozitare.
 
ART. 282
(10) In situatia livrarilor de bunuri/prestarilor de servicii pentru care se aplica sistemul TVA la incasare, in cazul evenimentelor mentionate la art. 287 , regimul de impozitare, cotele aplicabile si cursul de schimb valutar sunt aceleasi ca si ale operatiunii de baza care a generat aceste evenimente, dar pentru stabilirea exigibilitatii taxei se aplica urmatoarele prevederi:
a) pentru situatia prevazuta la art. 287 lit. a):
1. in cazul in care operatiunea este anulata total inainte de livrare/prestare, exigibilitatea taxei intervine la data anularii operatiunii, pentru contravaloarea pentru care a intervenit exigibilitatea taxei. Pentru contravaloarea pentru care nu a intervenit exigibilitatea taxei se opereaza anularea taxei neexigibile aferente;
2. in cazul in care operatiunea este anulata partial inainte de livrare/prestare, se opereaza reducerea taxei neexigibile aferente contravalorii pentru care nu a intervenit exigibilitatea taxei, iar in situatia in care cuantumul taxei aferente anularii depaseste taxa neexigibila, pentru diferenta exigibilitatea taxei intervine la data anularii operatiunii;
b) pentru situatia prevazuta la art. 287 lit. b) se aplica corespunzator prevederile lit. a);
c) pentru situatia prevazuta la art. 287 lit. c) se aplica corespunzator prevederile lit. a) pct. 2;
d) pentru situatia prevazuta la art. 287 lit. d) se opereaza anularea taxei neexigibile aferente;
e) pentru situatia prevazuta la art. 287 lit. e) se aplica corespunzator prevederile lit. a)."
 
Dar, conform art. 7 alin. (1) din Legea nr. 82/1991 a contabilitatii - republicata, cu modificarile si completarile ulterioare - societatile au obligatia sa efectueze inventarierea generala a elementelor de natura activelor, datoriilor si capitalurilor proprii detinute cel putin o data in cursul exercitiului financiar.

In NORMELE din 9 octombrie 2009 privind organizarea si efectuarea inventarierii elementelor de natura activelor, datoriilor si capitalurilor proprii, aprobate prin Ordinul 2861/2009, se prevede:
28. _

(1) Creantele si obligatiile fata de terti sunt supuse verificarii si confirmarii pe baza extraselor soldurilor debitoare si creditoare ale conturilor de creante si datorii care detin ponderea valorica in totalul soldurilor acestor conturi, potrivit "Extrasului de cont" (cod 14-6-3) sau punctajelor reciproce scrise. Nerespectarea acestei proceduri, precum si refuzul de confirmare constituie abateri de la prezentele norme si se sanctioneaza potrivit legii.

39. Pentru toate plusurile, lipsurile si deprecierile constatate la bunuri, precum si pentru pagubele determinate de expirarea termenelor de prescriptie a creantelor sau din alte cauze, comisia de inventariere solicita explicatii scrise de la persoanele care au raspunderea gestionarii bunurilor, respectiv a urmaririi decontarii creantelor.

Pe baza explicatiilor primite si a documentelor analizate, comisia de inventariere stabileste natura lipsurilor, pierderilor, pagubelor si deprecierilor constatate, precum si natura plusurilor, propunand, in conformitate cu dispozitiile legale, modul de regularizare a diferentelor dintre datele din contabilitate si cele faptice, rezultate in urma inventarierii."
 
De aici putem face urmatorul rationament:
- tva neexigibila, pentru facturile emise de catre furnizori care aplica sistemul de tva la incasare, devine exigibila (colectata) la data incasarii contravalorii integrale sau partiale a livrarii de bunuri;
- contravalorii livrarii de bunuri sau a prestarii de servicii se intelege orice modalitate prin care furnizorul/prestatorul obtine contrapartida pentru aceste operatiuni de la beneficiarul sau ori de la un tert, precum plata in bani, plata in natura, compensarea, cesiunea de creante, utilizarea unor instrumente de plata;
- societatea a obtinut contravaloarea livrarii bunurilor? Nu.
- deci, am fi tentati sa  spunem ca nu se colecteaza TVA;
- dar, coform legii contabilitatii si a normelor privind efectuarea inventarierii, societatea a facut inventarierea creantelor, prin transmiterea extraselor de cont?
- daca da, s-au depus diligente de catre persoana responsabila cu incasarea creantelor pentru recuperarea sumelor, gen notificari, chemari la mediere, somatii de plata si alte modalitati?
- daca nu exista o persoana desemnata pentru recuperarea creantelor, atunci gestionarul suprem al societatii este administratorul sau, potrivit Legii 31/1990 a societatilor;
- asadar, putem spune ca, de fapt, creanta neincasata poate fi imputata persoanei care nu s-a ocupat de incasarea ei;
- pe de alta parte, daca societatea nu ar fi aplicat TVA la incasare, la emiterea facturii ar fi colectat TVA, iar beneficiarii sai - persoane care aplica TVA la incasare - nu ar fi dedus tva-ul respectiv; daca creanta nu s-ar fi incasat, atunci TVA ramanea colectat , fara posibilitatea anularii sale (nu vorbim de situatia falimentului sau insolventei beneficiarului sau de alte conditii expres prevazute de codul fiscal);
-pe de alta parte, societatea creditoare a facut opozite la divolvare, in intervalul celor 30 de zile? probabil ca nu.
- din acest rationament, sustinut de prevederi legale, rezulta ca tva neexigibila trebuie colectat, la data la care ati constatat radierea beneficiarului respectiv.

Pentru a scoate din evidenta creanta, se va intocmi, in prealabil, o decizie a administratorului societatii, prin care acesta decide scoaterea din evidenta a creantei, prin includerea pe cheltuieli si colectarea TVA, mentionandu-se denumirea beneficiarilor, numarul si data facturilor neincasate, valoarea acestora cu tva inclus, tva neexigibila care va deveni tva colectat si motivul pentru care se decide ascet fapt (beneficiarii au fost radiati, conform situatiei capturata de pe site-ul ONRC).
Data deciziei trebuie s afie de acum, intrucat dvs acum ati sesizat radierea societatilor respective.
Tot la aceasta data, se opereaza scoaterea din evidenta a creantei:
654  / 6588 = 4111 cu valoarea integrala a creantei
si, concomitent, colectarea TVA: 4428 = 4427

Operatiunea va fi raportata in decontul de TVA pe randul de regularizari taxa colectata.
Fiind vorba de o microintreprindere, nu se pune problema deductibilitatii acestei cheltuieli.
 
2) Referitor la momentul scoaterii din evidenta a furnizorilor foarte vechi, prescrisi, legislatia nationala nu prevede un moment concret privind acesta fapt.

Reglementarea contabila aprobata prin OMFP 3055/2009, valabila pana la data de 31 decembrie 2014, prevedea, la punctul 187:

"La scaderea din evidenta a creantelor si datoriilor ale caror termene de incasare sau de plata sunt prescrise, entitatile trebuie sa demonstreze ca au fost intreprinse toate demersurile legale, pentru decontarea acestora."

Aceeasi prevedere este preluata si in Reglementarile contabile aprobate prin OMFP 1802/2014, valabile de la data de 01 ianuarie 2015, dar la punctul 328.
 
Deci, putem spune ca reglementarea contabila ne avertizeaza ca, daca scadem sin evidenta creante sau datorii prescrie, trebuie sa avem dovada ca am depus toate diligentele pentru decontarea lor, dara fara a ne obliga sa le scoatem din evidenta la acel moment.
 
In ceea ce opriveste datoriile, plecand de la aceste prevederi contabile, din practica pot sa va spun ca inspectorii fiscali retrateaza si recalculeaza venitul impozabil al unui an in care nu s-au prescris datorii, ale caror termen de prescriere se implinea in acel an, avand in vedere faptul ca atat pentru impozitul pe profit, cat si pentru impozitul micro, veniturile luate in seama sunt cele inregistrate in contabilitate potrivit reglementarilor contabile aplicabile.
 
Asadar, pornind de la cele prezentate, opinez ca furnizorii prescrisi si, mai ales, radiati la ONRC, sa-i scoateti din evideta contabila acum, dar in anul in care li se implinea termenul de prescriere sua in care au fost radiatai, sa procedati la recalcularea impozitului datorat pentru acea perioada, sa depuneti declaratii rectificative (710 pentru declaratia 100 si declaratie rectificatriva pentru 101 - daca a fost cazul).

Furnizorii din 2006 s-au prescris in anul 2009 - pentru acest an nu cred ca se mai inregistreaza declaratii rectificative, fiind, la randul sau, prescris din punct de vedere fiscal, prin depasirea celor 5 ani. Dar spuneti ca au fot radiati in anul 2010. De asemenea, mai sunt furnizori care au fost radiati in anul 2010.
 
Pe acealeasi considerente de efectuare anuala a inventarierii, acestia puteau fi depistati din 2010 ca fiind radiati pentru a fi trecuti pe venit la data bilantului acelui an. De aceea, consider ca ar trebui sa inregistrati scoaterea din evidenta a acestor furnizori prin contul 1174, sa refaceti calculul de impozit pentru anul 2010 (pe profit sau micro, dar cred ca in acel an toate societatile au fost macro), sa depuneti rectificativa pentru declaratia 101 si sa platiti diferenta de impozit si accesoriile aferente. Doar ca si anul 2010 este prescris, la acest moment, din punct de vedere fiscal.
 
Daca asteptati sa intrati in anul 2017, este posibil ca in fisa sa nu se mai poata inregistra deloc rectificativa aferenta anului 2010.

Or, daca doriti sa rezolvati problema fiscala cat mai din urma, daca declaratia rectificativa nu este inclusa in fisa pe platitor nici acum, in 2016, va recomand sa refaceti calculul de impozit pentru anul 2011, cu depunerea declaratiei rectificative aferente acestui an. Anul 2011 se prescrie in 2016, din punct de vedere fiscal.
 
Pana la urma, nu momentul inchiderii furnizorilor este problema (acestia vor fi scosi din evidenta acum, in 2016), ci anul caruia trebuie sa i se refaca impozitul.
 
Consecinta nescoaterii din evidenta a furnizorilor fie la momentul in care s-au radiat, fie la momentul in care s-au prescris, este sanctionata la un eventual control de catre nspectorii fiscali prin recalcularea impozituluii si stabilirea in sarcina societatii a accesoriilor aferente.
Dar, anii 2009 si 2010 sunt prescrisi din punct de vedere fisca si in curand si anul 2011 va fi prescris.
 
 
Inregistrarea in contabilitate a furnizorilor care trebuie scosi din evidenta este urmatoarea:
- fie pe seama rezultatului reportat, cu refacerea impozitului cat mai din urma, cu depunerea declaratiilor rectificative si plata diferentei de impozit si accesorii:
401 = 1174
 
- fie pe venituri, pe seaman contului de profit sau pierdere curent, dar considerand veniturile neimpozabile, deoarece le considerati impozitate cat mai din urma, cu depunerea declaratiilor rectificative si plata diferentei de impozit si accesorii:
401 = 7588
 
Sau, varianta cea mai comoda, ii scoateti din evidenta pe venit acum, in 2016, ii impozitati tot acum, sperand sa nu se imtample nimic din urma. TVA deductibila nu se ajusteaza in favoarea statului, ramane dedusa.

Raspuns oferit pentru www.portalcontabilitate.ro de Otilia-Mihaela Roman - Expert contabil si Consultant fiscal