Tratament contabil si fiscal pentru reevaluare si mijloace fixe

Intrebare:

Tratament contabil si fiscal pentru reevaluare si mijloace fixe.

1.O contructie si terenul aferent achizitionate in anul 1998 luna decembrie sunt reevaluate de mai multe ori si apoi vandute in februarie 2010.Amortizarea constructiei incepe la 01.01.1999.

Situatia reevaluarilor este urmatoare:

	Val.achiz.	Val.reev.31.12.2002	Val.reeval. 31.12.2005	Cartea Verde a PFA Contabilitatea si obligatiile fiscale Vezi AICI detalii Marea Carte Verde a Monografiilor Contabile 2024 varianta tiparita Vezi AICI detalii PFA II IF Taxe Impozite Deduceri Contributii Vezi AICI detalii Val.reev. 31.12.2008	Val.reev. 31.12.2009	Val.reev. 31.01.2010	Val.vanzare 26.02.2010
contructie	66.904	120.570	163.300	176.609	93.679	365.000	474.076
teren	51.595	108.070	108.070	108.070	108.070	340.000	391.628

Valoarea amortizarii lunare pentru fiecare perioada este:

Valoarea amortizarii reevaluate pentru fiecare perioada este:

Inregistrarea reevaluarilor se efectueaza prin metoda valorii brute in anul 2005 si 2008 si prin metoda valorii nete in anul 2002 si 2009.

Care este tratamentul contabil si fiscal pentru aceste operatiuni.

Raspuns:

Pentru ca un bun sa poata fi recunoscut, din punct de vedere contabil, drept o imobilizare pe termen lung in functie de politicile contabile stabilite la nivelul fiecarei societati, trebuie sa indeplineasca urmatoarele conditii:

- sa fie detinut si utilizat de catre o societate in productia proprie de bunuri sau servicii, pentru inchiriere la terti sau pentru scopuri administrative;

- sa fie utilizat pe parcursul unei perioade mai mari de un an.

Din punct de vedere fiscal, conform prevederilor Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificarile si completarile ulterioare, mijlocul fix reprezinta orice imobilizare corporala care:

- este detinuta pentru a fi utilizata in productia sau livrarea de bunuri sau in prestarea de servicii, pentru a fi inchiriat tertilor sau in scopuri administrative,

- are o durata de viata mai mare de un an,

- are o valoare mai mare de 1.800lei.

Exista deci posibilitatea ca in contabilitate sa se inregistreze imobilizari corporale care sa indeplineasca din punct de vedere contabil cele doua conditii, dar sa aiba o alta valoare decat plafonul minim recunoscut de legea fiscala.

Potrivit reglementarilor contabile conforme cu directivele europene, o imobilizare corporala recunoscuta ca activ trebuie evaluata initial la costul sau, in functie de modalitatea de intrare in entitate.

Exemple de costuri care se efectueaza in legatura cu constructia unei imobilizari corporale, direct atribuibile acesteia, sunt:

a) costurile reprezentand salariile angajatilor, contributiile legale si alte cheltuieli legate de acestea;

b) cheltuieli materiale;

c) costurile de amenajare a amplasamentului;

d) costurile initiale de livrare si manipulare;

e) costurile de instalare si asamblare;

f) cheltuieli de proiectare si pentru obtinerea autorizatiilor;

g) onorariile profesionale platite avocatilor si expertilor etc.

Ca regula alternativa de evaluare, o societate poate proceda la reevaluarea imobilizarilor corporale existente la sfarsitul exercitiului financiar. Aceasta operatiune are ca efect prezentarea in contabilitate a mijloacelor fixe la valoarea justa, cu reflectarea rezultatelor acestei reevaluari in situatiile financiare intocmite pentru acel exercitiu.

Amortizarea calculata pentru imobilizarile corporale astfel reevaluate se inregistreaza in contabilitate incepand cu data de 1ianuarie din anul urmator celui pentru care s-a efectuat reevaluarea.

In cazul efectuarii reevaluarii imobilizarilor corporale, acest lucru trebuie prezentat in notele explicative, impreuna cu elementele supuse reevaluarii, metoda prin care s-au calculat valorile prezentate, precum si elementul afectat din contul de profit si pierdere.

Reevaluarea imobilizarilor corporale se face la valoarea justa de la data bilantului. Valoarea justa se determina pe baza unor evaluari efectuate, de regula, de profesionisti calificati in evaluare.

La reevaluarea unei imobilizari corporale, amortizarea cumulata la data reevaluarii este tratata in unul din urmatoarele moduri:

a) recalculata proportional cu schimbarea valorii contabile brute a activului, astfel incat valoarea contabila a activului, dupa reevaluare, sa fie egala cu valoarea sa reevaluata.

Aceasta metoda este folosita, deseori, in cazul in care activul este reevaluat prin aplicarea unui indice.

b) eliminata din valoarea contabila bruta a activului si valoarea neta, determinata in urma corectarii cu ajustarile de valoare, este recalculata la valoarea reevaluata a activului.

Aceasta metoda este folosita, deseori, pentru cladirile care sunt reevaluate la valoarea lor de piata.

Reevaluarile trebuie facute cu suficienta regularitate, astfel incat valoarea contabila sa nu difere substantial de cea care ar fi determinata folosind valoarea justa de la data bilantului.

In cazul in care se efectueaza reevaluarea imobilizarilor corporale, diferenta dintre valoarea rezultata in urma reevaluarii si valoarea la cost istoric trebuie prezentata la rezerva din reevaluare, ca un subelement distinct in ”Capital si rezerve”.

Pe masura ce activul imobilizat este utilizat in activitate, valoarea sa contabila se reduce pentru a reflecta consumul lui. Aceasta operatiune se face prin inregistrarea unor cheltuieli cu amortizarea.

Amortizarea imobilizarilor corporale se calculeaza pe baza unui plan de amortizare, incepand cu punerea in functiune a acestuia si pana la recuperarea integrala a valorilor de utilizare.

Din punct de vedere fiscal, cheltuielile cu deprecierile reversibile sunt recunoscute din momentul inregistrarii amortizarii pe perioada de utilizare ramasa.

Potrivit dispozitiilor Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificarile si completarile ulterioare, amortizarea se calculeaza pe durata normala de utilizare stabilita conform Catalogului privind clasificarea si duratele normale de functionare a mijloacelor fixe.

Catalogul a fost aprobat prin Hotararea Guvernului nr. 2139 din 30 noiembrie 2004, Monitorul Oficial al Romaniei nr. 46 din 13 ianuarie 2005. Hotararea Guvernului a intrat in vigoare incepand cu 1.01.2005, data de la care a fost abrogata Hotararea Guvernului nr. 964/1998 pentru aprobarea clasificatiei si a duratelor normale de functionare a mijloacelor fixe, cu modificarile ulterioare.

Catalogul cuprinde clasificarea mijloacelor fixe utilizate in economie si duratele normale de functionare ale acestora, care corespund cu duratele de amortizare in ani, aferente regimului de amortizare liniar.

Durata normala de functionare reprezinta durata de utilizare in care se recupereaza, din punct de vedere fiscal valoarea de intrare a mijloacelor fixe pe calea amortizarii. In consecinta, durata normala de functionare este mai redusa decat durata de viata fizica a mijlocului fix respectiv.

Incepand cu anul 2004, Catalogul prevede pentru fiecare mijloc fix nou achizitionat un sistem de plaje de ani cuprinse intre o valoare minima si una maxima, existand astfel posibilitatea alegerii duratei normale de functionare cuprinsa intre aceste limite. Astfel stabilita, durata normala de functionare a mijlocului fix ramane neschimbata pana la recuperarea integrala a valorii de intrare a acestuia sau scoaterea sa din functiune.

In cazul mijloacelor fixe pentru care durata normala de functionare a expirat se poate stabili, de catre o comisie tehnica sau expert tehnic independent, o noua durata normala de functionare.

Aceasta operatiune nu are insa ca efect cresterea valorii imobilizarii respective si implicit, amortizarea ei.

Din punct de vedere fiscal, cheltuielile cu amortizarea si recunoasterea rezervei legale a fost diferit tratata pe parcursul perioadei 1.01.2004 – 31.12.2010.

- Perioada 1.01.2004 – 31.12.2006

In anul 2004 actul normativ care a reglementat cheltuielile cu amortizarea mijloacelor fixe, din punct de vedere fiscal a fost Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal.

La art. 24 alin(15), se prevedea ca pentru mijloacele fixe amortizabile, deducerile de amortizare se determina fara a lua in calcul amortizarea contabila si orice reevaluare contabila a acestora. Pentru mijloacele fixe cu valoarea contabila evidentiata in sold la 31 decembrie 2003, amortizarea se calcula in baza valorii ramase neamortizate, pe durata normala de utilizare ramasa, folosindu-se metodele de amortizare aplicate pana la acea data.

La inceputul anului 2004 mijloacele fixe au avut valoarea fiscala stabilita conform Hotararii Guvernului nr. 1.553/2003 privind reevaluarea imobilizarilor corporale si stabilirea valorii de intrare a mijloacelor fixe.

- In anii 2005-2006 cheltuielile de amortizare cu valoarea reevaluata rezultata ca urmare a reevaluarilor efectuate in anii 2004 in luna ianuarie 2010 -2006, nu au fost recunoscute din punct de vedere fiscal.

- Pentru anul 2007, Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificarile si completarile ulterioare, sufera o noua modificare privind recunoasterea cheltuielilor cu amortizarea.

Astfel, restrictia privind nerecunoasterea oricarei reevaluari contabile a mijloacelor fixe, a fost eliminata incepand cu anul 2007.

Rezulta ca r eevaluarile efectuate incepand cu 1 ianuarie 2007 sunt luate in calcul la determinarea valorii fiscale ramase neamortizate pentru mijloacele fixe. Prevederea este valabila si pentru terenuri.

De asemenea, valoarea reevaluata din perioadele 2004-2005 care nu a fost considera cheltuiala deductibila pentru acea perioada, este recunoscuta incepand cu anul 2007 pentru mijloacele fixe care erau in sold la finele anului 2006.

- Incepand cu anul 2008, d in punct de vedere fiscal, sunt aplicabile prevederile Titlului II din Codul fiscal art. 21, alin. (4), lit. s) si art. 24 alin. (15).

Potrivit acestor reglementari, in cazul in care se constata o descrestere a valorii unui mijloc fix, ca urmare a reevaluarii, se procedeaza la scaderea rezervei din reevaluare in limita soldului creditor al rezervei.

De asemenea, valoarea fiscala a unei imobilizari amortizabile nu poate scadea sub valoarea de achizitie, productie, de piata sau de aport, ca urmare a efectuarii reevaluarilor.

In cazul in care pentru imobilizarea respectiva nu s-a constituit anterior o rezerva din reevaluare, descresterea valorii pe seama cheltuielilor este o valoare nedeductibila din punct de vedere fiscal.

Recapituland , din punct de vedere fiscal, cheltuielile cu amortizarea valorii mijloacelor fixe reevaluate au fost recunoscute astfel:

- in anii 2004-2006 = au fost deductibile cheltuielile cu valoarea fiscala a mijloacelor fixe inregistrata conform HG nr. 1553/2003;

- reevaluarile efectuate conform reglementarilor contabile pentru anii 2004 – 2006 nu au fost recunoscute drept cheltuieli cu amortizarea;

- din anul 2007, cheltuielie cu valoarea reevaluata (din anii 2004 – 2006) existenta in sold la finele anului 2006, au fost cheltuieli deductibile;

- din anul 2008, cheltuielile cu scaderea valorii mujloacelor fixe (sub valoarea rezervei din reevaluare) au fost cheltuieli nedeductibile;

- incepand cu data de 1 mai 2009, cheltuielile cu amortizarea mijloacelor fixe reevaluate incepand cu data de 31 decembrie 2004 sunt cheltuieli nedeductibile.

In ceea ce priveste datele prezentate de d-voastra mentionam ca:

- pana in anul 2005 cheltuielile cu amortizarea valorii reevaluate a cladirii au fost cheltuieli deductibile,

- cheltuielile cu valoarea reevaluata la finele anului 2005 si inregistrate incepand cu anul 2006 si pana in anul 2007 au fost cheltuieli nedeductibile,

- cheltuielile cu amortizarea valorii reevaluate din anul 2008 au fost cheltuieli deductibile,

- scaderea de valoare din anul 2009 s-a suportat o parte din rezerva din reevaluare (ct. 105 „Rezerve din reevaluare”) si o parte pe cheltuieli. Cheltuielile au fost nedeductibile,

- diferenta de valoare stabilita in plus in luna ianuarie 2010, in vederea vanzarii cladirii, nu se inregistreaza in evidenta contabila, deoarece reevaluarile se efectueaza numai la sfarsitul exercitiului financiar,

- venitul realizat din valorificarea mijlocului fix in luna februarie 2010 este venit impozabil, iar cheltuiala reprezentand valoarea neamortizata este cheltuiala deductibila. Diferenta o reprezinta valoarea amortizata.

- rezerva din reevaluare ramasa in ct. 105 „Rezerve din reevaluare” dupa capitalizarea ei in ct. 1065 „Rezerve reprezentand surplusul realizat din rezerve din reevaluare” pe masura inregistrarii amortizarii, se considera element similar veniturilor si se impoziteaza la vanzarea si respectiv scoaterea din gestiune a cladirii.

Autor: Elena Ionescu