Studiu de caz: Analiza cota redusa de TVA in cazul unui schimb de bunuri

In randurile de mai jos, cazul se refera la o societate care, avand ca obiect de activitate constructii, a construit in regie proprie un bloc pe care urmeaza sa-l vanda. Terenul pe care a fost construit imobilul este al unei persoane fizice cu care societatea a incheiat un contract prin care societatea se obliga sa-i dea in schimbul terenului un apartament in acest imobil.

Vom vedea care sunt inregistrarile contabile aferente acestor doua tranzactii, precum si ale constructiei unui imobil in regie proprie. Din punct de vedere al deductibiliatii TVA, societatea a dedus pentru cheltuieli 24%, dar la vanzarea apartamentelor, mare parte din acestea se vand cu cota de 5% (cu exceptia apartamentului ce se va da in schimbul terenului).
Vom stabili daca se va proceda corect si daca deducerea cheltuielilor se face cu cota de 24%, iar colectarea TVA cu cota 5%.

In situatia prezentata, se considera ca are loc un schimb de bunuri, in sensul ca persoana fizica pune terenul la dispozitia persoanei juridice in schimbul unui apartament vandut de catre persoana juridica sau ca persoana juridica cumpara un teren in schimbul vanzarii unui apartament. In acest caz, tranzactia dintre persoana fizica si persoana juridica  este formata din doua operatiuni economice, distincte, pentru persoana juridica, impozabila din punctul de vedere al TVA:

    achizitia unui teren, fara TVA;
    vanzarea unui apartament nou, cu TVA.

  Fiecare din cele doua tranzactii trebuie consemnata intr-un inscris incheiat in forma autentica.
  In acest caz, stingerea obligatiilor reciproce de plata are loc prin  compensare.   Valoarea de schimb este valoarea de piata a celor doua bunuri: terenul si apartamentul.
Conform definitiei preluate din Codul fiscal, capitolul 3, articolul 7 "Definitii ale termenilor comuni" la punctul 26, pretul de piata reprezinta suma care ar fi platita de un client independent unui furnizor independent in acelasi moment si in acelasi loc, pentru acelasi bun sau serviciu ori pentru unul similar, in conditii de concurenta loiala.

     Conform definitiei preluate din dictionarul de evaluari, valoarea de piata este suma estimata pentru care o proprietate va fi schimbata, la data evaluarii, intre un cumparator decis si un vanzator hotarat, intr-o tranzactie cu pret determinat obiectiv, in care partile implicate au actionat in cunostinta de cauza, prudent si fara constrangere. Tranzactia la valoarea de piata  presupune ca are loc intre parti distincte, care nu sunt afiliate,  fiecare parte actionand in mod independent.

        Valoarea de piata se stabileste pe baza unui raport de evaluare a fiecarui bun in parte, incheiat la momentul livrarii.

         Pentru cele doua tranzactii efectuate, persoana impozabila inregistrata in scopuri de TVA efectueaza, cronologic,  urmatoarele inregistrari contabile:

    achizitia terenului:

211                                        = 462

     "Terenuri"                                "Creditori"

     vanzarea apartamentului:

461                                       =   %
     "Debitori"                                707
                                                       "Venituri din vanzarea marfurilor"
                                                       4427
                                                   "TVA colectata"             

    descarcarea de gestiune:

607                                        = 371
    "Cheltuieli privind                    "Marfuri"
     marfurile"

     compensarea conform clauzelor contractuale:

462                                         = 461
"Creditori"                                "Debitori"
     
   Pentru lucrarile de constructie si de receptie a apartamentelor construite in regie proprie, va recomand urmatoarele inregistrari contabile:
 

    achizitia de materiale:

3021                                       = 401
     "Materiale auxiliare"                "Furnizori"
    concomitent cu exercitarea dreptului de deducere a sumei TVA deductibile:
     4426                                       = 401
      "TVA deductibila"                  "Furnizori"

    consum de materiale:

6021                                       =  3021
     " Cheltuieli cu materialele         "Materiale auxiliare"               
     auxiliare"

    achizitii de servicii in subantrepriza:

628                                         = 401
          "Alte cheltuieli cu serviciile      "Furnizori"
          executate de terti"
    concomitent cu exercitarea dreptului de deducere a sumei TVA deductibile:
     4426                                       = 401
      "TVA deductibila"                  "Furnizori"

    receptia partiala a lucrarilor de constructii montaj pe baza costurilor cu materialele consumate si serviciile prestate de catre diversi constructori:

345                                          = 711
     "Produse in curs de executie"     "Venituri aferente costurilor stocurilor  
                                                        de produse "

    transferul soldului creditor al contului 711 asupra contului 121 "Profit si pierdere" la nivelul cheltuielilor inregistrate prin debitul contului 6021 si 6028  pentru a nu se inregistra o pierdere din constructia ansamblului de locuinte:

711                                           = 121
     "Venituri aferente costurilor       "Profit sau pierdere""    
     serviciilor in curs de executie"
    

    valoarea terenului folosit pentru construirea de ansambluri de locuinte destinate vanzarii, reclasificat ca marfuri:

371                                          = 211
     "Marfuri"                                   "Terenuri"

    valoarea la pret de inregistrare a apartamentelor destinate vanzarii:

371                                           = 345
    "Marfuri"                                     "Produse in curs de executie"    
 
        In alta ordine de idei, trebuie sa retineti faptul ca vanzarea apartamentelor se poate efectua prin aplicarea cotei reduse de 5% daca sunt indeplinite conditiile legale. In acest caz, este permisa exercitarea dreptului de deducere a sumei TVA deductibile din facturile furnizorilor/prestatorilor care au colectat TVA prin aplicarea cotei standard de 24% chiar daca vanzarea se efectueaza prin aplicarea cotei super reduse. In astfel de situatii, constructorul se afla, intodeauna,  in situatia de rambursare a TVA, aspect acceptat de catre orice organ de inspectie fiscala. De regula, dezvoltatorul imobiliar solicita la rambursare soldul sumei negative.  

Raspuns oferit de specialistii www.portalcontabilitate.ro