Astazi vom dezbate care este monografia contabila specifica activitatii de productie, una dintre cele mai complexe provocari pentru contabili. Totodata, specialistul nostru in domeniu mai prezinta si alte informatii importante din aceasta sfera, cum ar fi consumul stocurilor utilizate pentru realizarea altor active.
Monografie contabila pentru activitatea de productie: raspunsul specialistului
I) Inregistrare in contabilitate:
Bunurile produse de entitate se evalueaza si se inregistreaza, initial, in contabilitate astfel:
• in cazul entitatilor care aplica Reglementarile contabile aprobate prin OMFP nr. 1802/2014 – la cost de productie, potrivit punctului 75 alin. (1) lit. b);
• in cazul entitatilor care aplica reglementari contabile din 12 decembrie 2016 conforme cu Standardele Internationale de Raportare Financiara aprobate prin OMFP nr. 2844/2016 – la cost de productie, denumit si cost de conversie, potrivit punctului 12 din IAS 2 Stocuri:
In cazul entitatilor care au ca baza a contabilitatii Standardele Internationale de Raportare Financiara, potrivit IAS 12 – capitolul V: RECUNOASTEREA DREPT CHELTUIALA, punctul 35: “Unele stocuri pot fi alocate altor conturi de active, de exemplu, un stoc folosit drept component? pentru o imobilizare corporal? construit? în regie proprie. Stocurile alocate în acest fel unui alt activ sunt recunoscute drept cheltuieli pe parcursul duratei de viata utile a acelui activ.”.
Potrivit acestei cerinte din standard, ar trebui ca, in cazul unor stocuri utilizate pentru producerea altor elemente de activ (altor socuri sau unor imobilizari corporale realizate in regise proprie), sa nu se inregistreze cheltuiala cu stocurile iesite si alocate altor active, ci ar trebui ca valoarea stocurilor utilizate sa fie inclusa direct in valoarea noilor stocuri / imobilizarilor corporale, articolul contabil fiind de forma:
331 / 345 = 301 – daca ar fi cazul materiilor prime utilizate pentru producerea unor produse finite
sau
231 / 21x = 302 – daca ar fi cazul unor materiale consumabile utilizate pentru realizarea, in regise proprie, a unor imobilizari corporale.
Newsletter Monitorul Contabil
Cheltuieli deductibile si nedeductibile Ghid practic 2020
Tratamentul fiscal-contabil al operatiunilor economice Manual pentru contabilii incepatori
Se observa ca, potrivit punctului 35 din IAS 2, nu s-ar inregistra cheltuiala cu stocurile iesite, urilizate pentru realizarea altor elemente de activ, considerandu-se ca acestea nu sunt vandute – astfel incat sa fie vorba de o iesire propriu-zisa si totala din unitate.
Acest aspect este coroborat si de punctul 34 primul paragraf al capitolului V: RECUNOASTEREA DREPT CHELTUIALA din IAS 2, care face referire la recunoasterea unei cheltuieli cu stocurile doar in cazul vanzarii acestora, odata cu inregistrarea venitului din vanzare (pentru respectarea principiului conectarii cheltuielilor la venituri):
“34.Atunci cand stocurile sunt vandute, valoarea contabila a acestor stocuri trebuie sa fie recunoscuta drept cheltuiala in perioada in care este recunoscut venitul corespunzator.”
Maniera de inregistrare si gestionare in contabilitate si in practica a valorii stocurilor iesite utilizate la realizarea altor active este una greoaie si dificil de aplicat in mod concret.
De aceea, in plan local, Reglementarea nationala aplicabila entitatilor care aplica IFRS ca baza a contabilitatii lor, aprobata prin OMFP nr. 2844/2016, la punctul 182 alin. (1), aduce formula salvatoare, ca o derogare de la cerinta din IAS 2, si anume prevede tehnica clasica, aplicata si de entitatile care aplica Reglementarile conforme cu directivele europene aprobate prin OMFP nr. 1802/2014, de inregistrarea cheltuielii dupa natura a stocurilor consumate pentru alte active si, concomitent, inregistrarea elementullui de activ realizabil si a venitului din productie, astfel:
“182._
(1)Cheltuielile reprezentand consumuri de stocuri, amortizare imobilizari, cheltuieli cu dobanzi, cheltuieli cu personalul etc. si care, potrivit prevederilor IFRS, sunt incluse in valoarea unor active se recunosc in cursul perioadei in functie de natura acestora. In mod corespunzator, in contabilitate se inregistreaza valoarea activelor in curs de executie, pe seama conturilor aferente de venituri (711 "Venituri aferente costurilor stocurilor de produse", 721 "Venituri din productia de imobilizari necorporale", 722 "Venituri din productia de imobilizari corporale" sau 725 "Venituri din productia de investitii imobiliare", dupa caz).”
Potrivit acestei norme interne, consumul stocurilor utilizate pentru realizarea altor active se evidentiaza astfel:
• inregistrarea dupa natura a acheltuielii corespunzatoare elementului de stoc consumat:
601 = 301
602 = 302
• inregistrarea activului-destinatie in contrapartida cu venitul corespunzator:
* pentru realizarea de produse finbite:
331 / 345 = 711
* pentru inregistrarea costului unui prestator de servicii:
332 = 712
* pentru productia in regie proprie a unor imobilizari necorporale:
20x = 721
* pentru productia in regie proprie a unor imobilizari corporale:
231 = 722
* pentru productia de investitii imobiliare:
235 = 725.
Insa, entitatile care aplica IFRS ca baza a contabilitatii, potrivit punctului 99 din IAS 1, pot opta pentru prezentarea, in contul de profit si pierdere, a cheltuielilor fie dupa natura lor, fie dupa destinatie (scopul efectuarii acestora):
“99.O entitate trebuie sa prezinte o analiz?a a cheltuielilor recunoscute in profit sau pierdere utilizâand o clasificare bazata fie pe natura cheltuielilor, fie pe destinatia lor in cadrul entitatii, in functie de cea care furnizeaza informatii care sunt fiabile si mai relevante.”
In cazul in care entitatile opteaza pentru prezentarea cheltuielilor dupa natura, atunci vor aplica prevederile alin. “(2) al punctului 182 din Reglementarea contabila aprobata prin OMFP nr. 2844/2016:
(2)Cu ocazia intocmirii raportarilor contabile anuale, precum s a celor depuse in cursul anului la unitatile teritoriale ale Ministerului Finantelor Publice, care se intocmesc in formatul stabilit de Ministerului Finantelor Publice, entitatile care, potrivit IAS 1, au ales sa prezinte analiza cheltuielilor utilizand o clasificare bazata pe natura acestora, nu prezinta nici valoarea acestor cheltuieli si nici valoarea veniturilor corespunzatoare, reflectate in conturile 711 "Venituri aferente costurilor stocurilor de produse", 721 "Venituri din productia de imobilizari necorporale", 722 "Venituri din productia de imobilizari corporale" si 725 "Venituri din productia de investitii imobiliare".”
Potrivit acestei cerinte, cheltuiala (60x) si venitul (71x si 72x) inregistrate cu ocazia consumului stocurilor utilizate pentru realizarea altor active nu se prezinta in contul de profit si pierdere intocmit pe IFRS.
II) Maniera de alocare a regiei fixe in costul bunurilor produse de o entitate:
Regia fixa (sau cheltuielile indirecte fixe) reprezinta consumuri de active care sunt necesare realizarii produselor si care sunt relativ constante in raport cu productia efectiv realizata, dar care nu pot fi alocate in mod direct fiecarei categorii de bunuri produse de entitate.
Exemple de regie fixa (cheltuieli fixe):
• amortizarea halei in care are loc procesul de productie – in acea hala se produc mai multe bunuri (arcuri si lanturi);
• amortizarea unui utililaj – cu ajutorul caruia se produc atat lanturi, cat si arcuri;
• energia electrica a halei;
• salariul sefului de sectie.
Alocarea cheltuielilor indirecte fixe in costul bunurilor se realizeaza, atat potrivit reglementarii locale, aprobate prin OMFP nr. 1802/2014 (punctul 8 alin. (7)), cat si IAS 2 (punctul 13), “pe baza capacitatii normale a instalatiilor de productie”.
Astfel, pasii pentru calculul pentru determinarea regiei fixe incluse in costul de productie sunt urmatorii:
i) stabilirea capacitatii (nivelului) normale (normal) al productiei pentru fiecare categorie de produse (este productia estimata sau cea optima care poate fi realizata in conditii normale; se poate determina fie pe baza unor informatii retrospective privind productia realizata efectiv in anumite perioade anterioare, fie in baza informatiilor transmise de fiecare utiliaj in parte utilizat in obtinerea produselor);
ii) stabilirea productiei (nivelului) reale (real) efectiv realizate pentru fiecare categorie de produse (se determina in baza informatiilor cuprinse in notele de predare, in care se inscriu cantitatile de produse realizate intr-o unitate de timp – o luna);
iii) stabilirea gradului de activitate (de realizare), prin raportarea unitatilor de produse normale a se realiza (a capacitatii normale de la punctul i) a tuturor produselor) la productia efectiv realizata (de la punctul ii));
K = cantitatea totala normala (estimata ) a se realiza (pinctul i)) / cantitatea totala efectiv realizata (punctul ii))
iv) stabilirea costului fix (cheltuielilor fixe) alocabil (alocabile, incluse) costului de productie, prin inmultirea acestui coeficient cu valoarea cheltuielilor fixe:
Cost fix alocabil costului de productie = K * cheltuieli fixe totale
v) stabilirea costului fix alocabil costului pe fiecare produs in parte prin doi pasi:
v.1) stabilirea unei baze de repartizare, care este data de valoarea totala a cheltuielilor cu materiile prime aferente tuturor produselor efectiv realizate;
v.2) raportarea costului fix alocabil de la punctul iv) la cheltuielile cu materiile prime totale (de la punctul v.1):
Coeficient de repartizare = cost fix alocabil costului / cheltuiala cu materiile prime totale
v.3) stabilirea costului fix alocabil costului de productie prin inmultirea ceficientului de repartizare cu valoarea materiilor prime aferente fiecareui produs in parte:
Cost fix per produs = coeficient de repartizare * Cheltuiala cu materia prima a fiecarui produs in parte
Costul fix per produs se aduna cu alte cheltuieli directe alovabile fiecarui produs in parte si de obtine costul de productie efectiv al produsului respectiv.
Costul de productie se evidentiaza in valoarea produselor finite realizate de societate:
345 = 711 – la cost standard
345 = 711 – diferente de cost
fiind determinat prin insumarea valorii produselor finite inregistrate la cost standard cu diferentele de cost.
Cosul fix nealocabil costului de productie se determina prin scaderea din costul total fix (cheltuieli totale fixe) a costului fix alocabil – stabilit la punctul iv):
Cost fix nealocabil costului de productie = Cost fix total – cost fix alocabil.
Aceasta valoare ramane inregistrata in contul de cheltuieli, fara a fi contracarat de contul 711 (sintagma: “ramane in contul de profit si pierdere” desemneaza faptul ca aceasta suma a cheltueililor deja inregistrate in clasa 6 NU se contrabalanseaza cu contul 711, ci influenteaza, in sensul scaderii, profitul perioadei).
Material realizat pentru Rentrop&Straton de catre specialistul Otilia Roman.
