Stocuri la dispozitia clientului: tratament fiscal-contabil si studii de caz

Transferul de catre o persoana impozabila de bunuri care fac parte din activele activitatii sale economice catre un alt stat membru in cadrul regimului de stocuri la dispozitia clientului nu este tratat ca o livrare de bunuri efectuata cu titlu oneros.

Stocuri la dispozitia clientului: baza legala

In sensul TVA, se considera ca regimul de stocuri la dispozitia clientului exista atunci cand sunt indeplinite urmatoarele conditii:

a) bunurile sunt expediate sau transportate de o persoana impozabila sau de o parte terta in numele sau catre un alt stat membru, in vederea livrarii bunurilor respective in acel stat membru, intr-un stadiu ulterior si dupa sosire, catre alta persoana impozabila care are dreptul sa intre in posesia respectivelor bunuri in conformitate cu un acord existent intre ambele persoane impozabile;

b) persoana impozabila care expediaza sau transporta bunurile nu si-a stabilit activitatea economica si nici nu are un sediu fix in statul membru catre care sunt expediate sau transportate bunurile;

c) persoana impozabila careia ii sunt destinate a fi livrate bunurile este identificata in scopuri de TVA in statul membru catre care sunt expediate sau transportate bunurile si atat identitatea sa, cat si codul de inregistrare in scopuri de TVA care i-a fost atribuit de statul membru respectiv sunt cunoscute de persoana impozabila mentionata la lit. b) in momentul in care incepe expedierea sau transportul bunurilor. In situatia in care bunurile sunt expediate din alt stat membru in Romania, codul de inregistrare in scopuri de TVA al persoanei impozabile careia ii sunt destinate bunurile este reprezentat de codul de inregistrare in scopuri de TVA atribuit conform art. 316 sau 317;

d) persoana impozabila care expediaza sau transporta bunurile inregistreaza transferul bunurilor intr-un registru, in cazul in care bunurile sunt expediate sau transportate din Romania in alt stat membru sau in cazul in care bunurile sunt expediate sau transportate din alt stat membru in Romania, in registrul corespunzator prevazut in legislatia acelui stat membru si include identitatea persoanei impozabile care achizitioneaza bunurile, precum si codul de inregistrare in scopuri de TVA atribuit acesteia de statul membru catre care sunt expediate sau transportate bunurile in declaratia recapitulativa prevazuta la art. 325 CF sau la corespondentul acestui articol din legislatia statului membru din care sunt expediate sau transportate bunurile.

In cazul in care sunt indeplinite conditiile stabilite mai sus si transferul dreptului de a dispune de bunuri ca proprietar catre persoana impozabila mentionata la lit. c) are loc in termenul de 12 luni de la sosirea bunurilor, in momentul transferului se considera:

a) ca a fost realizata o livrare intracomunitara de bunuri, scutita de TVA, de catre persoana impozabila care a expediat sau a transportat bunurile, fie ea insasi, fie prin intermediul unei terte parti, in situatia in care Romania este statul membru din care au fost expediate sau transportate bunurile, si o achizitie intracomunitara in statul membru de destinatie;

b) ca a fost realizata o achizitie intracomunitara de bunuri in Romania de catre persoana impozabila careia ii sunt livrate bunurile respective, in situatia in care Romania este statul membru catre care au fost expediate sau transportate bunurile, si o livrare intracomunitara in statul membru din care au fost expediate sau transportate bunurile.

In cazul in care, in termen de 12 luni de la sosirea bunurilor in statul membru catre care au fost expediate sau transportate, bunurile nu au fost livrate persoanei impozabile careia i-au fost destinate, se considera ca:
a) are loc un transfer de bunuri, in ziua urmatoare expirarii perioadei de 12 luni, in situatia in care Romania este statul membru din care au fost expediate sau transportate bunurile, si o achizitie intracomunitara in statul membru de destinatie;
b) are loc o achizitie intracomunitara, in ziua urmatoare expirarii perioadei de 12 luni, in situatia in care Romania este statul membru catre care au fost expediate sau transportate bunurile, si un transfer in statul membru din care au fost expediate sau transportate bunurile.

Nu se considera ca are loc un transfer in cazul in care se indeplinesc urmatoarele conditii:
a) dreptul de a dispune de bunuri nu a fost transferat, iar bunurile respective sunt returnate in statul membru din care au fost expediate sau transportate; si
b) persoana impozabila care a expediat sau transportat bunurile inregistreaza returul acestora in registrul special.

Masuri de simplificare cu privire la transferuri si achizitii intracomunitare asimilate, pentru bunurile vandute din stocuri la dispozitia clientului

Sunt prevazute in O.M.F.P. nr. 4.120/2015 privind aprobarea Instructiunilor pentru aplicarea masurilor de simplificare cu privire la transferuri si achizitii intracomunitare asimilate prevazute la art. 270 alin. (10) si art. 273 alin. (2) lit. a) din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal.

Pentru stocurile la dispozitia clientului se considera ca transferul proprietatii bunurilor are loc la data la care clientul intra in posesia bunurilor. Stocurile la dispozitia clientului reprezinta o operatiune potrivit careia furnizorul transfera regulat bunuri intr-un depozit propriu sau intr-un depozit al clientului, prin care transferul proprietatii bunurilor intervine, potrivit contractului, la data la care clientul scoate bunurile din depozit, in principal pentru a le utiliza in procesul de productie.

Daca nu se aplica masurile de simplificare (prevazute la paragraful urmator), atunci cand un bun este transportat in Romania dintr-un alt stat membru in cadrul unui contract de consignatie sau al unui contract privind stocuri la dispozitia clientului, furnizorul care nu este stabilit si nici inregistrat in scopuri de TVA in Romania:

a) realizeaza un transfer in statul membru de origine conform echivalentului din legislatia statului membru respectiv al art. 270 alin. (10) din Codul fiscal;
b) realizeaza o achizitie intracomunitara asimilata in Romania, conform art. 273 alin. (2) lit. a) din Codul fiscal;
c) realizeaza o livrare de bunuri care are loc in Romania conform art. 275 alin. (1) lit. c) din Codul fiscal, atunci cand consignatarul livreaza ulterior la randul sau bunurile cumparatorului sau cand bunurile din stocul la dispozitia clientului intra efectiv in posesia clientului;
d) trebuie sa solicite inregistrarea in scopuri de TVA in Romania, conform art. 316 din Codul fiscal, pentru a realiza operatiunile prevazute la lit. b) sau, dupa caz, lit. c).

Pentru a diminua problemele de natura practica in ceea ce priveste inregistrarea in scopuri de TVA in Romania a furnizorilor mentionati mai sus, se aplica masurile de simplificare prevazute de prezentul articol daca:

a) cumparatorul bunurilor, in cazul stocurilor la dispozitia clientului, este inregistrat in Romania in scopuri de TVA conform art. 316 sau 317 din Codul fiscal.
b) statul membru de origine nu considera mutarea acestor bunuri ca transfer sau aplica ori accepta un regim de simplificare similar celui aplicat in Romania;
c) cumparatorul bunurilor, in cazul stocurilor la dispozitia clientului, din Romania, este cunoscut de catre furnizor atunci cand bunurile sunt transportate din alt stat membru in Romania.

Se considera ca furnizorul nu a realizat o achizitie intracomunitara asimilata in Romania in momentul sosirii bunurilor ce au fost trimise in cadrul unui contract privind stocuri la dispozitia clientului, iar eventuala restituire a bunurilor respective in statul membru din care au provenit nu va fi considerata transfer in sensul art. 270 alin. (10) din Codul fiscal.

Vanzarea de bunuri de la furnizor la clientul la dispozitia caruia au fost puse bunurile este considerata:
a) o livrare intracomunitara, din punctul de vedere al furnizorului, pe care acesta trebuie sa o declare ca atare in statul membru din care au fost transportate bunurile;
b) o achizitie intracomunitara, din punctul de vedere al cumparatorului bunurilor, in cazul stocurilor la dispozitia clientului, conform art. 273 alin. (1) din Codul fiscal, pe care cumparatorul bunurilor trebuie sa o declare ca atare in Romania.

Cumparatorul bunurilor, in cazul stocurilor la dispozitia clientului, trebuie sa emita documentele prevazute la art. 320 din Codul fiscal si sa tina un registru special in care sa raporteze:
a) data sosirii, denumirea si cantitatea bunurilor primite;
b) data livrarii locale a acestor bunuri in Romania, cu o trimitere la factura sau la alt document emis;
c) data transportului de bunuri care nu au fost achizitionate si care se restituie in statul membru de unde au provenit, precum si natura si cantitatea acestor bunuri;
d) numele, adresa si datele de identificare ale fiecarui furnizor.

In cazul bunurilor transportate din Romania in alt stat membru in cadrul unui contract privind stocuri la dispozitia clientului, daca nu se aplica masurile de simplificare, furnizorul:
a) realizeaza un transfer in Romania conform art. 270 alin. (10) din Codul fiscal, operatiune asimilata livrarii intracomunitare de bunuri;
b) realizeaza o achizitie intracomunitara asimilata in statul membru de sosire a bunurilor, conform echivalentului din legislatia statului membru respectiv al art. 273 alin. (2) lit. a) din Codul fiscal;
c) realizeaza o livrare de bunuri ce are loc in statul membru de sosire a bunurilor, conform echivalentului din legislatia statului membru respectiv al art. 275 alin. (1) lit. c) din Codul fiscal, catre consignatar, atunci cand consignatarul livreaza bunurile clientului, pentru bunurile livrate in baza unui contract de consignatie, sau catre cumparatorul bunurilor, in cazul stocurilor la dispozitia clientului, atunci cand clientul intra efectiv in posesia bunurilor;
d) trebuie, in principiu, sa solicite inregistrarea in scopuri de TVA in statul membru de sosire a bunurilor, pentru a realiza operatiunile mentionate la lit. b) sau, dupa caz, lit. c).

Pentru a diminua problemele de natura practica legate de inregistrarea in scopuri de TVA a furnizorului in statul membru in care bunurile au fost transportate, se aplica sistemul de simplificare prevazut in paragraful urmator daca:
a) statul membru de sosire nu considera sosirea bunurilor ca o achizitie intracomunitara asimilata sau aplica ori accepta un regim de simplificare similar celui aplicat in Romania;
b) cumparatorul bunurilor din celalalt stat membru este cunoscut de catre furnizor atunci cand bunurile sunt transportate din Romania in statul membru de sosire a bunurilor si este inregistrat in scopuri de TVA in respectivul stat membru.

Transportul bunurilor din Romania in celalalt stat membru, fara sa existe o tranzactie propriu-zisa, trebuie raportat de catre furnizor in registrul nontransferurilor si, daca ulterior bunurile sunt cumparate, trebuie sa se faca o mentiune in registrul nontransferurilor cu privire la factura emisa pentru aceasta livrare intracomunitara de bunuri. Eventuala restituire in Romania a bunurilor respective din statul membru in care au fost transportate nu va fi considerata transfer in acel stat membru, conform echivalentului din legislatia statului membru respectiv al art. 270 alin. (10) din Codul fiscal, si nici o achizitie intracomunitara asimilata in Romania, fiind consemnata doar in registrul de nontransferuri.

Vanzarea de bunuri de la furnizor la cumparatorul bunurilor, in cazul stocurilor la dispozitia clientului, este considerata ca fiind:
a) o livrare intracomunitara de bunuri, de natura celei mentionate la art. 270 alin. (9) din Codul fiscal, pe care furnizorul trebuie sa o declare ca atare in Romania;
b) o achizitie intracomunitara de bunuri in statul membru de destinatie, de natura celei mentionate in echivalentul din legislatia statului membru respectiv al art. 273 alin. (1) din Codul fiscal, pe care consignatarul, in cazul contractului de consignatie, sau cumparatorul bunurilor, in cazul stocurilor la dispozitia clientului, trebuie sa o declare ca atare in celalalt stat membru.

Studiul de caz I: Stocuri la dispozitia clientului. Marfa trimisa din Bulgaria in Romania

Intrebare: "O firma din Bulgaria este inregistrata in scopuri de TVA in Bulgaria. Vrea sa incheie contract cu stocuri la dispozitia clientului cu mai multi clienti, persoane juridice din Romania, toate inregistrate in scopuri de TVA. Marfa va fi adusa in Romania la depozitul unei terte persoane juridice de unde clientii isi vor ridica cantitatile necesare.

Firma din Bulgaria trebuie sa se inregistreze in Romania in scopuri de TVA sau poate emite facturile catre clientii din Romania fara TVA, considerandu-se livrare intracomunitara la momentul ridicarii marfii din depozitul din Romania? Firma care detine depozitul ii poate factura firmei din Bulgaria comision din vanzari? Factura se emite cu sau fara TVA? Firma care detine depozitul ii poate factura firmei din Bulgaria servicii de depozitare, manipulare, transport marfa? Factura se emite cu sau fara TVA?"

Raspuns:
Din speta prezentata rezulta ca sunt indeplinite conditiile pentru ca sa fie realizat un transfer din Bulgaria in Romania in conditiile completarii unui registru prevazut in legislatia Bulgariei, partenerul din Bulgaria trebuind sa cunoasca identitatea partenerilor din Romania la momentul transferurilor.

Baza legala:
(1) Transferul de catre o persoana impozabila de bunuri care fac parte din activele activitatii sale economice catre un alt stat membru in cadrul regimului de stocuri la dispozitia clientului nu este tratat ca o livrare de bunuri efectuata cu titlu oneros.

(2) In sensul prezentului articol, se considera ca regimul de stocuri la dispozitia clientului exista atunci cand sunt indeplinite urmatoarele conditii:
a) bunurile sunt expediate sau transportate de o persoana impozabila sau de o parte terta in numele sau catre un alt stat membru, in vederea livrarii bunurilor respective in acel stat membru, intr-un stadiu ulterior si dupa sosire, catre alta persoana impozabila care are dreptul sa intre in posesia respectivelor bunuri in conformitate cu un acord existent intre ambele persoane impozabile;
b) persoana impozabila care expediaza sau transporta bunurile nu si-a stabilit activitatea economica si nici nu are un sediu fix in statul membru catre care sunt expediate sau transportate bunurile;
c) persoana impozabila careia ii sunt destinate a fi livrate bunurile este identificata in scopuri de TVA in statul membru catre care sunt expediate sau transportate bunurile si atat identitatea sa, cat si codul de inregistrare in scopuri de TVA care i-a fost atribuit de statul membru respectiv sunt cunoscute de persoana impozabila mentionata la lit. b) in momentul in care incepe expedierea sau transportul bunurilor. In situatia in care bunurile sunt expediate din alt stat membru in Romania, codul de inregistrare in scopuri de TVA al persoanei impozabile careia ii sunt destinate bunurile este reprezentat de codul de inregistrare in scopuri de TVA atribuit conform art. 316 sau 317.

d) Persoana impozabila care expediaza sau transporta bunurile inregistreaza transferul bunurilor in registrul prevazut la art. 321 alin. (6), in cazul in care bunurile sunt expediate sau transportate din Romania in alt stat membru sau in cazul in care bunurile sunt expediate sau transportate din alt stat membru in Romania. Aceasta va include identitatea persoanei impozabile care achizitioneaza bunurile, precum si codul de inregistrare in scopuri de TVA atribuit acesteia de statul membru catre care sunt expediate sau transportate bunurile, in declaratia recapitulativa prevazuta la art. 325 sau la corespondentul acestui articol din legislatia statului membru din care sunt expediate sau transportate bunurile.

(3) In cazul in care sunt indeplinite conditiile stabilite la alin. (2) si transferul dreptului de a dispune de bunuri ca proprietar catre persoana impozabila mentionata la alin. (2) lit. c) are loc in termenul mentionat la alin. (4), in momentul transferului se considera:

a) ca a fost realizata o livrare de bunuri in conformitate cu art. 294 alin. (2) lit. a) de catre persoana impozabila care a expediat sau a transportat bunurile, fie ea insasi, fie prin intermediul unei terte parti, in situatia in care Romania este statul membru din care au fost expediate sau transportate bunurile, si o achizitie intracomunitara in statul membru de destinatie;

b) ca a fost realizata o achizitie intracomunitara de bunuri in Romania de catre persoana impozabila careia ii sunt livrate bunurile respective, conform art. 273 alin. (1), in situatia in care Romania este statul membru catre care au fost expediate sau transportate bunurile, si o livrare intracomunitara in statul membru din care au fost expediate sau transportate bunurile.

In cazul in care marfa este ridicata de clientii din Romania intr-un termen mai mic de 12 luni, conform art. 2701 alin. (4) din Codul fiscal, consider ca furnizorul din Bulgaria nu trebuie sa se inregistreze in scopuri de TVA in Romania.

Astfel, pentru livrarile de bunuri intr-un stat membru UE in regimul de stocuri la dispozitia clientului, incepand din anul 2020, in urma implementarii remediilor rapide in materie de TVA denumite si „Quick Fixes”, furnizorul nu mai trebuie sa se inregistreze in scop de TVA in statul membru de destinatie a bunurilor. In acest context, livrarea intracomunitara si emiterea facturii se realizeaza la momentul la care clientul retrage bunurile din stoc, si nu odata cu transportul bunurilor in statul respectiv, asa cum era anterior, conform prevederilor legislative de mai sus.

Furnizorul din Bulgaria va trebui sa completeze registrul mentionat la art. 243 alin. (3) din Directiva 2006/112/CE, care este tinut de fiecare persoana impozabila care transfera bunuri in cadrul regimului de stoc la dispozitia clientului.

De asemenea, va trebui sa declare in VIES stocurile transferate in Romania conform legislatiei aplicabile in Bulgaria.

Referitor la firma care detine depozitul, in opinia mea, aceasta ii poate factura firmei din Bulgaria comision din vanzari, precum si servicii de manipulare si depozitare marfa, fiind servicii care respecta regula generala prevazuta la art. 278 alin. (2) din Codul fiscal, care prevede ca locul de prestare a serviciilor catre o persoana impozabila care actioneaza ca atare este locul unde respectiva persoana care primeste serviciile isi are stabilit sediul activitatii sale economice.

Daca serviciile sunt furnizate catre un sediu fix al persoanei impozabile, aflat in alt loc decat cel in care persoana isi are sediul activitatii sale economice, locul de prestare a serviciilor este locul unde se afla respectivul sediu fix al persoanei care primeste serviciile. In absenta unui astfel de loc sau sediu fix, locul de prestare a serviciilor este locul unde persoana impozabila care primeste aceste servicii isi are domiciliul stabil sau resedinta obisnuita.

Conform normelor metodologice de aplicare ale acestui articol, (6) serviciile pentru care se aplica prevederile art. 278 alin. (2) din Codul fiscal, care sunt prestate de prestatori stabiliti in Romania catre beneficiari persoane impozabile care sunt stabiliti pe teritoriul Uniunii Europene, se numesc prestari de servicii intracomunitare si se declara in declaratia recapitulativa conform prevederilor art. 325 din Codul fiscal, daca nu beneficiaza de o scutire de taxa. Persoanele impozabile care presteaza astfel de servicii si care nu sunt inregistrate in scopuri de TVA trebuie sa indeplineasca obligatiile specifice de inregistrare in scopuri de TVA prevazute la art. 316 si 317 din Codul fiscal.

Asadar, facturile de comision si prestare servicii depozitare-manipulare se vor emite fara TVA, fiind servicii neimpozabile in Romania. Pe factura se va mentiona articolul in baza caruia s-a facturat fara TVA.

Studiul de caz II: Stocuri la dispozitia clientului. Livrare bunuri intr-un depozit din Olanda

Intrebare: "In cadrul procedurii de livrare a bunurilor in regim de stocuri la dispozitia clientului, se livreaza bunurile in depozitul din Olanda pe baza de delivery note. In programul de contabilitate, se transfera in acest moment produsele (la cost de productie) din stocul de produse finite (contul 345) in stocul produse la terti (contul 354). Clientul ne transmite pe e-mail, lunar, situatia stocului si a consumurilor, iar in baza acesteia se emite factura la fiecare sfarsit de luna. Factura se inregistreaza in declaratia 390 VIES. Se tine un centralizator cu toate livrarile si toate facturile emise (gen registrul nontransferurilor). Procedura de lucru este corecta sau este nevoie si de alte inregistrari, alte documente?"

Raspuns:
Conform art. 281 alin. (4) din Codul fiscal, pentru stocurile la dispozitia clientului se considera ca livrarea bunurilor are loc la data la care clientul retrage bunurile din stoc in vederea utilizarii, in principal pentru activitatea de productie.

„Pentru stocurile la dispozitia clientului, prevazute la art. 281 alin. (4) din Codul fiscal, se considera ca faptul generator, respectiv transferul proprietatii bunurilor, are loc la data la care clientul intra in posesia acestora. Stocurile la dispozitia clientului reprezinta o operatiune potrivit careia furnizorul transfera regulat bunuri intr-un depozit propriu sau intr-un depozit al clientului, iar transferul proprietatii bunurilor intervine, potrivit contractului, la data la care clientul scoate bunurile din depozit, in principal pentru a le utiliza in procesul de productie, dar si pentru alte activitati economice” (pct. 24 alin. (3) din Normele metodologice de aplicare a art. 281 alin. (4) din Codul fiscal).

Asadar, in cazul stocurilor la dispozitia clientului, exigibilitatea TVA are loc la data la care clientul intra in posesia acestora, adica data la care are loc faptul generator (art. 282 alin. (1) din Codul fiscal).

Daca in contractul incheiat cu clientul se precizeaza ca transferul proprietatii bunurilor are loc la data la care clientul intra in posesia lor, adica la data la care sunt scoase din depozit, operatiunea este considerata stoc la dispozitia clientului, exigibilitatea TVA fiind la data retragerii bunurilor din depozit.

Daca depozitul in care se transfera produsele se afla in folosinta furnizorului sau este un depozit al clientului, sunt indeplinite conditiile pentru o operatiune reprezentand stocuri la dispozitia clientului.

Potrivit art. 270 alin. (10) din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal:
„(10) Este asimilat cu livrarea intracomunitara cu plata transferul de catre o persoana impozabila de bunuri apartinand activitatii sale economice din Romania intr-un alt stat membru, cu exceptia nontransferurilor prevazute la alin. (12).”

Conform art. 4 alin. (2) din Instructiunile pentru aplicarea masurilor de simplificare cu privire la transferuri si achizitii intracomunitare asimilate prevazute la art. 270 alin. (10) si art. 273 alin. (2) lit. a) din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, aprobate prin O.M.F.P. nr. 4.120/2015:

„Pentru a diminua problemele de natura practica legate de inregistrarea in scopuri de TVA a furnizorului in statul membru in care bunurile au fost transportate, se aplica sistemul de simplificare prevazut la alin. (3) si (4) daca:
a) statul membru de sosire nu considera sosirea bunurilor ca o achizitie intracomunitara asimilata sau aplica ori accepta un regim de simplificare similar celui aplicat in Romania;
b) consignatarul sau cumparatorul bunurilor, in cazul stocurilor la dispozitia clientului, din celalalt stat membru este cunoscut de catre furnizor atunci cand bunurile sunt transportate din Romania in statul membru de sosire a bunurilor si este inregistrat in scopuri de TVA in respectivul stat membru.”

Daca clientul din Olanda este inregistrat in scopuri de TVA in Olanda si avand in vedere ca este deja cunoscut atunci cand bunurile sunt transportate din Romania in Olanda, furnizorul din Romania va putea aplica masuri de simplificare, avand in vedere ca, similar Romaniei, Olanda aplica masuri de simplificare pentru stocurile puse la dispozitia clientilor (poz. 20 din lista disponibila la adresa de internet http://discutii.mfinante.ro/static/10/Mfp/infotva/Stocuridispozitiaclient_11022015.pdf).

Potrivit art. 3-4 din Instructiunile pentru aplicarea masurilor de simplificare cu privire la transferuri si achizitii intracomunitare asimilate prevazute la art. 270 alin. (10) si art. 273 alin. (2) lit. a) din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, aprobate prin O.M.F.P. nr. 4.120/2015:

„(3) Transportul bunurilor din Romania in celalalt stat membru, fara sa existe o tranzactie propriu-zisa, trebuie raportat de catre furnizor in Registrul nontransferurilor si, daca ulterior bunurile sunt cumparate, trebuie sa se faca o mentiune in registrul nontransferurilor cu privire la factura emisa pentru aceasta livrare intracomunitara de bunuri. Eventuala restituire in Romania a bunurilor respective din statul membru in care au fost transportate nu va fi considerata transfer in acel stat membru, conform echivalentului din legislatia statului membru respectiv al art. 270 alin. (10) din Codul fiscal, si nici o achizitie intracomunitara asimilata in Romania, fiind consemnata doar in registrul de nontransferuri.

(4) Vanzarea de bunuri de la furnizor la consignatar, in cadrul unui contract de consignatie, sau la cumparatorul bunurilor, in cazul stocurilor la dispozitia clientului, este considerata ca fiind:
a) o livrare intracomunitara de bunuri, de natura celei mentionate la art. 270 alin. (9) din Codul fiscal, pe care furnizorul trebuie sa o declare ca atare in Romania;
b) o achizitie intracomunitara de bunuri in statul membru de destinatie, de natura celei mentionate in echivalentul din legislatia statului membru respectiv al art. 273 alin. (1) din Codul fiscal, pe care consignatarul, in cazul contractului de consignatie, sau cumparatorul bunurilor, in cazul stocurilor la dispozitia clientului, trebuie sa o declare ca atare in celalalt stat membru.”

Asadar:
– Transportul bunurilor din Romania in Olanda se raporteaza in Registrul nontransferurilor; la vanzarea bunurilor, in acest registru se face o mentiune cu privire la factura emisa pentru livrarea intracomunitara de bunuri;
– La momentul fiecarei iesiri din stoc, societatea furnizoare va emite o factura pentru livrarea intracomunitara de bunuri, pe care trebuie sa o declare in decontul de TVA si declaratia recapitulativa 390 VIES;
– Pe baza facturii primite, clientul din Olanda va declara operatiunea ca o achizitie intracomunitara de bunuri in Olanda conform legislatiei fiscale din acest stat membru.

La livrarea de bunuri catre depozitul din Olanda se foloseste avizul de insotire (delivery note), iar inregistrarea contabila este:
                             354  =  345
„Produse aflate la terti” „Produse aflate la terti”

In concluzie, tratamentul contabil si fiscal aplicat de dumneavoastra este corect.

Studiu de caz III: Tratament fiscal si contabil pentru stocurile la dispozitia clientului de catre o firma din UE

Intrebare: "Care este tratamentul fiscal-contabil cu privire la stocurile puse la dispozitia clientului de catre o firma din UE? Furnizorul va factura pe baza consumului stabilit la sfarsitul lunii prin inventariere de catre client."

Raspuns:
Sa cunoasca identitatea partenerilor din Romania la momentul transferurilor.

Baza legala:
(1) Transferul de catre o persoana impozabila de bunuri care fac parte din activele activitatii sale economice catre un alt stat membru in cadrul regimului de stocuri la dispozitia clientului nu este tratat ca o livrare de bunuri efectuata cu titlu oneros.

2) In sensul prezentului articol, se considera ca regimul de stocuri la dispozitia clientului exista atunci cand sunt indeplinite urmatoarele conditii:

a) Bunurile sunt expediate sau transportate de o persoana impozabila sau de o parte terta in numele sau catre un alt stat membru, in vederea livrarii bunurilor respective in acel stat membru, intr-un stadiu ulterior si, dupa sosire, catre alta persoana impozabila care are dreptul sa intre in posesia respectivelor bunuri in conformitate cu un acord existent intre ambele persoane impozabile;

b) Persoana impozabila care expediaza sau transporta bunurile nu si-a stabilit activitatea economica si nici nu are un sediu fix in statul membru catre care sunt expediate sau transportate bunurile;

c) Persoana impozabila careia ii sunt destinate bunurile este identificata in scopuri de TVA in statul membru catre care sunt expediate sau transportate bunurile, iar atat identitatea sa, cat si codul de inregistrare in scopuri de TVA care i-a fost atribuit de statul membru respectiv sunt cunoscute de persoana impozabila mentionata la lit. b) in momentul in care incepe expedierea sau transportul bunurilor. In situatia in care bunurile sunt expediate din alt stat membru in Romania, codul de inregistrare in scopuri de TVA al persoanei impozabile careia ii sunt destinate bunurile este reprezentat de codul de inregistrare in scopuri de TVA atribuit conform art. 316 sau 317;

d) Persoana impozabila care expediaza sau transporta bunurile inregistreaza transferul bunurilor in registrul prevazut la art. 321 alin. (6), in cazul in care bunurile sunt expediate sau transportate din Romania in alt stat membru sau in cazul in care bunurile sunt expediate sau transportate din alt stat membru in Romania, in registrul corespunzator prevazut in legislatia acelui stat membru. Aceasta include identitatea persoanei impozabile care achizitioneaza bunurile, precum si codul de inregistrare in scopuri de TVA atribuit acesteia de statul membru catre care sunt expediate sau transportate bunurile in declaratia recapitulativa prevazuta la art. 325 sau la corespondentul acestui articol din legislatia statului membru din care sunt expediate sau transportate bunurile.

(3) In cazul in care sunt indeplinite conditiile stabilite la alin. (2) si transferul dreptului de a dispune de bunuri ca proprietar catre persoana impozabila mentionata la alin. (2) lit. c) are loc in termenul mentionat la alin. (4), in momentul transferului se considera:

a) ca a fost realizata o livrare de bunuri in conformitate cu art. 294 alin. (2) lit. a) de catre persoana impozabila care a expediat sau a transportat bunurile, fie ea insasi, fie prin intermediul unei terte parti, in situatia in care Romania este statul membru din care au fost expediate sau transportate bunurile, si o achizitie intracomunitara in statul membru de destinatie;

b) ca a fost realizata o achizitie intracomunitara de bunuri in Romania de catre persoana impozabila careia ii sunt livrate bunurile respective conform art. 273 alin. (1), in situatia in care Romania este statul membru catre care au fost expediate sau transportate bunurile, si o livrare intracomunitara in statul membru din care au fost expediate sau transportate bunurile.

In cazul in care marfa este ridicata de clientii din Romania intr-un termen mai mic de 12 luni, conform art. 270 alin. (4) din Codul fiscal, consider ca furnizorul din UE nu trebuie sa se inregistreze in scopuri de TVA in Romania.

Astfel, pentru livrarile de bunuri intr-un stat membru UE in regimul de stocuri la dispozitia clientului, incepand din anul 2020, in urma implementarii remediilor rapide in materie de TVA denumite si Quick Fixes, furnizorul nu mai trebuie sa se inregistreze in scop de TVA in statul membru de destinatie a bunurilor. In acest context, livrarea intracomunitara si emiterea facturii se realizeaza la momentul la care clientul retrage bunurile din stoc, si nu odata cu transportul bunurilor in statul respectiv, asa cum era anterior, conform prevederilor legislative de mai sus.

Furnizorul din UE va trebui sa completeze registrul mentionat la articolul 243 alineatul (3) din Directiva 2006/112/CE, care este tinut de fiecare persoana impozabila care transfera bunuri in cadrul regimului de stoc la dispozitia clientului.

De asemenea, va trebui sa declare in VIES stocurile transferate in Romania, conform legislatiei aplicabile.

In concluzie, in situatia in care se cunoaste clientul final, firma din UE poate realiza un transfer in Romania. La sfarsitul lunii, se va realiza o livrare intracomunitara de catre partenerul din UE si o achizitie intracomunitara de catre firma din Romania.

Din punct de vedere contabil, firma din UE va transfera stocurile la un depozit din Romania in baza unui aviz de expeditie si al unui CMR. Depozitarul va inregistra stocurile in contul din afara bilantului 8033 „Valori materiale primite in pastrare sau custodie“. La final de luna, se scot stocurile din custodie = 8033 si se va inregistra o achizitie intracomunitara de catre clientul roman cunoscut dinaintea transferului de marfuri in Romania.

Inregistrari contabile:

                 371 = 401
         „Marfuri” „Furnizori”

               4426 = 4427
„TVA deductibila” „TVA colectata”
 

Foto: unsplash.com