Ajustarea incorecta a TVA-ului poate duce la probleme cu autoritatile fiscale si poate afecta situatia financiara a unei companii. Prin urmare, cunostintele contabile solide si respectarea legislatiei fiscale sunt esentiale in procesul de ajustare a TVA-ului. In acest articol ne propunem sa explicam 4 spete utile oricarui contribuabil cu privire la ajustarea TVA.
Studiu de caz nr. 1: Ajustare pozitiva - drept de deducere
Intrebare: Pentru o societate neplatitoare de TVA cu activitate de pizzerie, care in luna iulie 2023 depaseste plafonul de tva de 300.000 lei, devine platitoare tva cu luna august? Poate ajusta tva aferenta stocului avand materii prime cu tva 9% si 19%? Poate ajusta tva aferenta imobilizari pizzerie (aparate de gatit, tv, mobilier, aparate aer conditonat etc.)? Dar pentru obiectele de inventar aflate in folosinta?
Raspuns: In situatia in care plafonul de scutire de 300.000 lei este depasit in luna iulie 2023, persoana impozabila este obligata sa intocmeasca formalitatile de inregistrare in scopuri de TVA in regim normal conform prevederilor art. 316 alin. (1) lit. b) pana pe data de 10 august 2023 inclusiv. In acest caz, societatea dobandeste calitatea de platitoare de TVA incepand cu data de 1 septembrie 2023, motiv pentru care continua aplicarea regimului special de scutire reglementat prin art. 310 pentru toate operatiunile din sfera de aplicare a TVA realizate in luna august 2023. Acest aspect este reglementat prin art. 310 alin. (6) paragraful 3
"(6) Persoana impozabila care aplica regimul special de scutire si a carei cifra de afaceri, prevazuta la alin. (2), este mai mare sau egala cu plafonul de scutire prevazut la alin. (1) trebuie sa solicite inregistrarea in scopuri de TVA, conform art. 316, in termen de 10 zile de la data atingerii ori depasirii plafonului. Data atingerii sau depasirii plafonului se considera a fi prima zi a lunii calendaristice urmatoare celei in care plafonul a fost atins ori depasit. Regimul special de scutire se aplica pana la data inregistrarii in scopuri de TVA, conform art. 316."
Pentru a va asigura ca data de 1 septembrie 2023 este data corect inscrisa in Decizia de inregistrare in scopuri de TVA emisa de catre organul fiscal competent, este recomandabil sa verificati informatia consultand online Registrul persoanelor impozabile inregistrate in scopuri de TVA conform art. 316 din Codul fiscal accesand link https://www.anaf.ro/RegistruTVA/ organizat conform prevederilor art. 316 alin. (15) din Codul fiscal "A.N.A.F. organizeaza Registrul persoanelor impozabile inregistrate in scopuri de TVA conform art. 316 si Registrul persoanelor impozabile a caror inregistrare in scopuri de TVA conform art. 316 a fost anulata.
Registrele sunt publice si se afiseaza pe site-ul A.N.A.F. " Astfel, data corecta de la care persoana impozabila din Romania dobandeste calitatea de persoana impozabila inreigstrata in regim normal in scopuri de TVA este cea inscrisa in acest registru de evidenta a persoanelor impozabile d.p.d.v. al TVA.
Incepand cu data inregistrarii in scopuri de TVA in regim normal, persoana impozabila:
- este obligata sa colecteze TVA pentru toate operatiunile taxabile in Romania;
- are dreptul sa ajusteze pozitiv suma TVA aferenta stocurilor de materiale, bunurilor de capital aflate in cadrul perioadei de ajustare (20 sau 5 ani), obiectelor de inventar existente in stoc, fara a fi date in consum, cheltuielilor efectuate in avans (de exemplu, chirii si abonamente platite in avans, dar nedecontate), daca se cunoaste faptul ca aceste active urmeaza a fi utilizate pentru operatiuni cu drept de deducere.
Operare SAGA Exemple practice si recomandari
Marea Carte Verde a Monografiilor Contabile 2024 varianta tiparita
PFA II IF Taxe Impozite Deduceri Contributii
In acest caz, sunt aplicabile prevederile art. 310 alin. (11) din Codul fiscal "(11) Prin normele metodologice se stabilesc regulile de inregistrare si ajustarile de efectuat in cazul modificarii regimului de taxa." completate cu prevederile pct. 83 de la alin. (11) la alin. (15) inclusiv, din normele de aplicare ale acestui articol.
Pe scurt, dreptul la ajustarea taxei deductibile se efectueaza pentru:
- bunurile aflate in stoc, serviciilor neutilizate si activelor corporale fixe in curs de executie, constatate pe baza de inventariere, in momentul trecerii la regimul normal de taxare, fiind aplicabile prevederile art. 304 din Codul fiscal si pct. 78 din normele de aplicare ale acestui articol;
- bunurile de capital pentru care perioada de ajustare a deducerii nu a expirat, aflate in proprietatea persoanei impozabile, fiind aplicabile prevederile art. 305 din Codul fiscal si pct. 79 din normele de aplicare ale acestui articol;
achizitiile de bunuri si servicii care urmeaza a fi obtinute, respectiv pentru care s-au platit avansuri anterior inregistrarii in scopuri de TVA, dar pentru care faptul generator (livrarea/prestarea) intervine dupa data inregistrarii TVA.
Exercitarea dreptului de deducere se efectueaza numai daca stocurile existente, serviciile neconsumate si bunurile de capital aflate in cadrul perioadei de ajustare urmeaza a fi utilizate pentru realizarea de operatiuni taxabile si/sau scutite de TVA cu drept de deducere si/sau neimpozabile in Romania, astfel incat sa fie indeplinite conditiile si formalitatile reglementate prin art. 297 - 306 din Codul fiscal.
Totusi, prin exceptie de la prevederile art. 319 alin. (20) din Codul fiscal, factura pentru achizitii de bunuri/servicii efectuate inainte de inregistrarea in scopuri de TVA a persoanei impozabile nu trebuie sa contina mentiunea referitoare la codul de inregistrare in scopuri de TVA atribuit persoanei impozabile conform art. 316 din Codul fiscal.
Pentru ajustarea pozitiva sunt aplicabile si prevederile art. 304 "Ajustarea taxei deductibile in cazul achizitiilor de servicii si bunuri, altele decat bunurile de capital" din Codul fiscal completate cu cele de la pct. 78 din norme.
Conform prevederilor pct. 78 alin. (13) ajustarea se efectueaza respectand cota de TVA in vigoare la data achizitiei de bunuri si servicii existente in stoc
"(13) Ajustarea se efectueaza in functie de cota de taxa in vigoare la data achizitiei bunurilor/serviciilor prevazute la alin. (1).
In situatia in care nu se poate determina cota de la data achizitiei se efectueaza ajustarea utilizand cota de taxa in vigoare la data la care intervine obligatia/dreptul de ajustare. "
Alin. (1) la care se face trimitere prin alin. (13) al pct. 78 se refera la servicii neutilizate, stocuri si active corporale fixe in curs de executie
"78. (1) In situatia in care intervin situatiile prevazute la art. 304 alin. (1) din Codul fiscal, se ajusteaza taxa pe valoarea adaugata deductibila aferenta serviciilor neutilizate, bunurilor de natura stocurilor, activelor corporale fixe in curs de executie.
Ajustarea reprezinta exercitarea dreptului de deducere, atunci cand persoana impozabila castiga dreptul de deducere potrivit legii, denumita in continuare ajustare pozitiva, sau anularea totala sau partiala a deducerii exercitate initial in situatia in care persoana impozabila pierde potrivit legii dreptul de deducere, denumita in continuare ajustare negativa. Ajustarea se evidentiaza in decontul de taxa aferent perioadei fiscale in care a intervenit evenimentul care a generat ajustarea."
In cazul bunurilor de capital mobile, perioada de ajustare pozitiva a sumei TVA deductibile inscrise in factura furnizorului este de 5 ani calculata incepand cu data de 1 ianuarie a anului in care bunurile au fost achizitionate, aspect reglementat prin art. 305 alin. (3) lit. a) din Codul fiscal
"Perioada de ajustare incepe:
a) de la data de 1 ianuarie a anului in care bunurile au fost achizitionate sau fabricate, pentru bunurile de capital mentionate la alin. (2) lit. a), daca acestea au fost achizitionate sau fabricate dupa data aderarii; "
Ajustarea pozitiva a taxei deductibile aferente bunurilor de capital pentru care perioada de ajustare a deducerii nu a expirat, aflate in proprietatea persoanei impozabile la data inregistrarii in scopuri de TVA in regim normal conform prevederilor art. 316, respectiv la data de 1 septembrie 2023, se efectueaza conform prevederilor art. 305 "Ajustarea taxei deductibile in cazul bunurilor de capital" alin. (2) lit. a) pentru perioada ramasa de ajustat din totalul perioadei de 5 ani deoarece se considera ca bunurile respective au fost utilizate si in perioada in care persoana impozabila s-a aflat in regimul de scutire reglementat prin art. 310 din Codul fiscal
"(2) Taxa deductibila aferenta bunurilor de capital, in conditiile in care nu se aplica regulile privind livrarea catre sine sau prestarea catre sine, se ajusteaza, in situatiile prevazute la alin. (4) lit. a) - d):
a) pe o perioada de 5 ani, pentru bunurile de capital achizitionate sau fabricate, altele decat cele prevazute la lit. b);"
Deci, pentru perioada in care bunurile au fost utilizate pentru operatiuni in cadrul regimului special de scutire pentru mici intreprinderi, nu se efectueaza ajustarea pozitiva a sumei TVA deductibile. Practic, suma TVA respectiva s-a recuperat, indirect, prin cheltuielile cu amortizarea si intretinerea acelor bunuri de capital.
In acest caz, sunt aplicabile prevederile art. 305 alin. (5) lit. c)
"(5) Ajustarea taxei deductibile se efectueaza astfel:
....................
c) ........ Prin exceptie, in cazul trecerii persoanei impozabile de la regimul de scutire pentru intreprinderile mici prevazut la art. 310 la regimul normal de taxare, precum si in cazul livrarii bunului de capital in regim de taxare, ajustarea deducerii se face o singura data pentru intreaga perioada de ajustare ramasa, incluzand anul in care apare modificarea destinatiei de utilizare;"
Exemple privind modul de determinare a perioadei de ajustare, dar si modul de calcul al sumei TVA care se ajusteaza, se regasesc la punctul 79 din normele de aplicare ale art. 305.
Raportarea sumei TVA ajustate pozitiv se efectueaza prin decontul de TVA cod 300 aferent lunii septembrie 2023, la randul 35 Ajustari conform pro-rata/ajustari de taxa conform instructiunilor din O.M.F.P. nr. 1253/2021 "Randul 35 - se inscriu diferentele de taxa pe valoarea adaugata rezultate ca urmare a ajustarii anuale pe baza de pro rata definitiva, prevazute la art. 300 din Codul fiscal, diferentele de taxa pe valoarea adaugata rezultate ca urmare a regularizarii erorilor constatate ulterior in calculul pro rata definitiva, conform pct. 70 alin. (5) din Normele metodologice, precum si diferentele de taxa pe valoarea adaugata rezultate ca urmare a ajustarii taxei deductibile, cu semnul plus sau minus, dupa caz."
Nu se poate efectua ajustarea pozitiva a sumei TVA pentru obiectele de inventar date in folosinta in perioada in care societatea s-a aflat in regimul special de scutire deoarece acestea se considera consumate in perioada in care persoana impozabila s-a aflat in regimul special de scutire. In acest sens, am in vedere prevederile art. 304 alin. (6) lit. c)
"(6) In baza art. 304 alin. (1) lit. c) din Codul fiscal, persoana impozabila realizeaza o ajustare pozitiva ....... in situatii precum:
..............................
c) in cazul bunurilor/serviciilor neutilizate la data inregistrarii in scopuri de TVA a persoanei impozabile care a aplicat regimul special de scutire prevazut la art. 310 din Codul fiscal, ........"
Deci, obiectele inventar se incadreaza la stocuri, iar ajustarea pozitiva a sumei TVA deductibile poate fi efectuata numai daca nu au fost date in folosinta, astfel incat valoarea acestora sa poata fi identificata la inventariere in soldul debitor al contului 303 "Materiale de natura obiectelor de inventar".
In mod similar, ajustarea pozitiva nu poate fi efectuata pentru mobilier, daca a fost inregistrat la obiecte de inventar, dar poate fi efectuata daca mobilierul a fost tratat drept bun de capital si se afla in cadrul perioadei de ajustare de 5 ani de la data achizitiei.
Studiu de caz nr. 2 - Ajustare baza impozabila desfiintare contract
Intrebare: Compania X nu si-a onorat prevederile contractuale cu privire la livrarea de bunuri si/sau servicii si vrea sa ramburseze suma avansului platita de catre compania Y in baza facturilor de avans.
Care sunt consecintele fiscale in urma acestei operatiuni si care sunt monografiile contabile? Mentionez ca s-au emis facturi de avans care au avut efect fiscal la ambele companii.
Raspuns: In cazul de fata devin aplicabile prevederile art. 287 din codul fiscal si anume
Baza de impozitare se reduce in urmatoarele situatii:
a) In cazul desfiintarii totale sau partiale a contractului pentru livrarea de bunuri sau prestarea de servicii, inainte de efectuarea acestora, dar pentru care au fost emise facturi in avans;
Conform normelor de aplicare ale acestui articol
32. (1) In situatiile prevazute la art. 287 din Codul fiscal, furnizorii de bunuri si/sau prestatorii de servicii isi ajusteaza baza impozabila a taxei dupa efectuarea livrarii/prestarii sau dupa facturarea livrarii/prestarii, chiar daca livrarea/prestarea nu a fost efectuata, dar evenimentele prevazute la art. 287 din Codul fiscal intervin ulterior facturarii si inregistrarii taxei in evidentele persoanei impozabile. In acest scop furnizorii/prestatorii trebuie sa emita facturi cu valorile inscrise cu semnul minus cand baza de impozitare se reduce sau, dupa caz, fara semnul minus, daca baza de impozitare se majoreaza, care vor fi transmise si beneficiarului. Prevederile acestui alineat se aplica si pentru livrari intracomunitare.
..........................
(4) Beneficiarii au obligatia sa ajusteze dreptul de deducere exercitat initial, potrivit prevederilor art. 304 alin. (1) lit. b) si art. 305 alin. (4) lit. e) din Codul fiscal, numai pentru operatiunile prevazute la art. 287 lit. a) - c) si e) din Codul fiscal. Prevederile acestui alineat se aplica si pentru achizitiile intracomunitare.
Prin urmare compania X va emite o factura cu minus conform prevederilor legale de mai sus, inregistrarea contabila fiind:
4111 = 419 cu semnul minus
4111 = 4427 cu semnul minus
4111 = 5121 cu semnul plus
In acest mod, la primirea facturii si beneficiarul isi va ajusta TVA-ul dedus.
Studiu de caz nr. 3 - Ajustare TVA
Intrebare: O PFA s-a trecut ca platitoare de tva anul trecut ca sa achizitioneze un utilaj cu taxare inversa. In 01.07 i s-a anulat codul de tva pentru deconturi depuse pe 0. Se reactiveaza in 21.07.
Trebuie sa facem fac ajustare de TVA pentru zilele in care a avut codul anulat sau fiindca s-a anulat si reactivat in aceeasi luna nu se face?
Raspuns: Pentru perioada in care codul de TVA este anulat se realizeaza ajustarea taxei potrivit prevederilor art. 305 alin 4 lit. a) si alin. 5 lit. a) din Codul fiscal.
Ajustarea taxei deductibile pentru cazurile prevazute la alin. (4) lit. a) se efectueaza in cadrul perioadei de ajustare prevazute la alin. (2), pentru o cincime sau, dupa caz, o douazecime din taxa dedusa initial, pentru fiecare an in care apare o modificare a destinatiei de utilizare. Ajustarea se efectueaza in perioada fiscala in care intervine evenimentul care genereaza obligatia de ajustare sau, dupa caz, in ultima perioada fiscala a fiecarui an, in conditiile prevazute prin normele metodologice.
Potrivit prevederilor art. 78 alin. (9) din Normele de aplicare a art. 304 din Codul Fiscal in cazul persoanelor impozabile a caror inregistrare in scopuri de TVA a fost anulata de organele fiscale competente, conform art. 316 alin. (11) lit. a) - e) si h) din Codul fiscal, nu se fac ajustari ale taxei aferente serviciilor neutilizate, bunurilor de natura stocurilor, activelor corporale fixe in curs de executie, prevazute la alin. (1), fiind supuse obligatiei de plata a TVA colectate conform art. 11 alin. (6) si (8) din Codul fiscal.
In perioada in care codul de TVA este anulat, persoana impozabila nu poate deduce TVA aferenta achizitiilor pe toata perioada, conform art. 11 alin. (9) Cod fiscal.
In opinia mea, chiar daca reactivarea codului de TVA s-a realizat in aceeasi luna se va efectua ajustarea pentru activele corporale pentru o cincime sau o douazecime din taxa dedusa la achizitie atat in sensul anularii deducerii cat si in sensul deducerii ulterioare, dupa reactivarea codului.
Studiu de caz nr. 4 - Ajustare TVA la vanzare imobil achizitionat in 2005
Intrebare: O SRL achizitioneaza un imobil in anul 2005. Pana in prezent nu au fost facute modernizari care sa depaseasca 20% din valoarea imobilului. Din anul 2005 pana in prezent imobilul a fost folosit si in scop propriu (sediu) si in scop de inchiriere. In cazul inchirierilor a aplicat atat regimul scutirii, cat si al aplicarii TVA prin optiune, pe diferite perioade si diferite suprafete, in functie de optiunea clientilor.
Daca la momentul achizitiei s-a dedus TVA sau s-a aplicat regimul taxarii inverse, la vanzarea imobilului, in anul 2023, trebuie facuta ajustarea TVA?
Raspuns: In cazul vanzarii constructiilor vechi atat persoanelor fizice cat si persoanelor juridice platitoare sau neplatitoare de TVA sunt aplicabile prevederile art. 292 alin. (2) lit. f) potrivit caruia vanzarea de cladiri este scutita de TVA.
In aceasta situatie trebuie sa aveti in vedere ajustarea TVA dedus la constructia cladirii potrivit normelor metodologice de aplicare ale art 292, alineatul (2), litera f) care prevad ca (7) Prin exceptie de la prevederile alin. (5) si (6), pentru operatiunile prevazute la art. 292 alin. (2) lit. f) din Codul fiscal cu bunuri imobile, construite, achizitionate, transformate sau modernizate inainte de data aderarii, se aplica prevederile tranzitorii ale art. 332 din Codul fiscal, referitoare la ajustarea dreptului de deducere a taxei pe valoarea adaugata.
Conform art. 332 alin. (8) din codul fiscal
(8) Persoana impozabila care a avut dreptul la deducerea integrala sau partiala a taxei aferente unei constructii sau unei parti din aceasta, terenului pe care este situata sau oricarui altui teren care nu este construibil, construite, achizitionate, transformate sau modernizate inainte de data aderarii, si care, la sau dupa data aderarii, nu opteaza pentru taxarea operatiunilor prevazute la art. 292 alin. (2) lit. f) va ajusta taxa deductibila aferenta, in conditiile prevazute la art. 305, dar perioada de ajustare este limitata la 5 ani.
Conform art. 332 alin. (10) din codul fiscal
10) In situatia in care o constructie sau o parte din aceasta, terenul pe care este situata sau orice alt teren care nu este construibil, construite, achizitionate, transformate sau modernizate inainte de data aderarii, sunt transformate sau modernizate dupa data aderarii, iar valoarea fiecarei transformari sau modernizari efectuate dupa data aderarii nu depaseste 20% din valoarea constructiei, exclusiv valoarea terenului, dupa transformare sau modernizare, prin exceptie de la prevederile art. 305, persoana impozabila, care a avut dreptul la deducerea integrala sau partiala a taxei aferente, nu opteaza pentru taxarea operatiunilor prevazute la art. 292 alin. (2) lit. f), la sau dupa data aderarii, va ajusta taxa dedusa inainte si dupa data aderarii, conform art. 305, dar perioada de ajustare este limitata la 5 ani.
Asadar, avand in vedere prevederile legale de mai sus apreciez ca nu va mai aflati in interiorul termenului de ajustare TVA, prin urmare nu aveti obligatia de ajustare TVA conform art. 305 din codul fiscal.
Raspunsuri oferite in lunile iulie si august 2023 de catre specialistii site-ului PortalContabilitate.ro. Dati click AICI pentru a vedea toate noutatile contabile + consultanta si raspunsuri detaliate de la experti.
Foto: unsplash.com
