Ce tratament contabil si fiscal se aplica pentru produsele agricole vandute sub cost ca urmare a calamitatilor naturale?

In analiza de mai jos, avem ca subiect o societate care comercializeaza fructe din productia proprie. Datorita conditiilor climaterice in acest an productia a scazut in timp ce cheltuielile au fost mai mari decat in anii anteriori. Vom vedea care este modalitatea de inregistrare in contabilitate, precum si care este modul de calcul al pretului de vanzare in conditiile in care costul de productie depaseste cu mult pretul pietei.

In primul rand, trebuie mentionat faptul ca vanzarea bunurilor si serviciilor se realizeaza conform principiului economiei de piata, si anume pe baza cererii si ofertei.

Astfel, pretul de tranzactionare a bunurilor si serviciilor este cel stabilit de catre piata, de catre cumparatori prin negociere cu vanzatorul. Deci, pretul de vanzare este cel de piata, stabilit pe baza cererii si ofertei pentru produsulul / serviciul supus tranzactionarii, la momentul efectuarii tranzactiei.
 
Orice societate isi poate determina costurile de productie aferente fiecarui produs / serviciu pe care il realizeaza, insa nu-si poate determina ea insasi pretul de vanzare.
Are posibilitatea sa efectueze o minima cercetare pentru a se informa asupra preturilor cu care se tranzactioneaza produse / servicii similare / identice cu ale sale, pentru a sti in ce marja se afla.
 
In principiu, un pret de vanzare se stabileste prin aplicarea unei marje de 5 - 7% asupra costului de productie al bunului realizat, insa, daca acest pret stabilit de societate nu corespunde (este mai mare) cu cel efectiv de tranzactionare de pe piata, ce face societatea, ca nu mai reuseste sa-si vanda produsele, in cazul in care "tine mortis" de acel pret de vanzare stabilit de ea.

Daca pretul de vanzare stabilit de societate este, dimpotriva, mult mai mic decat pretul de piata, ce face, vinde la pretul stabilit de ea? Nu, va vinde la pretul efectiv de tranzactionare, obtinand, fireste, o marja de profit mai mare decat cea estimata.
 
In aceste conditii, problema care se pune este in ce masura costurile de realizare a unui produs, in conditiile in care pretul de vanzare nu poate fi "gestionat" de catre societate, poate fi bine determinat.
Evident, scopul oricarei societati este unul lucrativ, de obtinere profit.

 
Ca urmare, orice vanzare, orice tranzactie trebuie sa se realizeze astfel incat societatea sa obtina profit, adica pretul de vanzare sa fie mai mare decat costul de achizitie / de productie.
 
Insa, fireste, pe parcursul desfasurarii activitaii societatii, pot exista situatii deosebite care sa conduca la realizarea de pierderi din activitate, atunci pretul de vanzare nu acopera costurile de achizitie / de producere a bunului respectiv.
 
In acesta situatie, societatea nu are cum sa-si stabileasca pretul de vanzare al produselor sale (in sensul ca, daca si-l stabileste la un nivel cel putin acoperitor al costurilor sale, oricum nu ar putea sa vanda la acest nivel de pret), deoarece pretul concret de piata este mult mai mic decat cel necesar acoperii costurilor.
 
Problema care se ridica, in astfel de situatii, este de natura fiscala, si anume daca se permite deducerea cheltuielilor incluse in costul de productie neacoperite de valoarea de vanzare si daca TVA-ul dedus aferent costurilor acestei diferente negative ramne dedus.
 
Din punct de vedere contabil, inregistrarile se efectueaza pe momente ale fiecarei operatiuni:
- inregistrarea cheltuielilor dupa natura : 6 = 4 / 3 / 2
- inregistrarea productiei: 34x = 711
- vanzarea: 4111 = 701
- descarcarea din gestiune: 711 = 34x.
 
In mod normal, conform scopului lucrativ al unei societati, venitul obtinut si inregistrat in contul 701 trebuie sa fie mai mare decat costul produselor vandute - evidentiat in debitul contului 711 (care, in aceasta situatie, are rol de cheltuiala).

Insa, in situatia dvs, ca urmare a unor factori obiectivi, venitul obtinut din vanzare este mai mic decat costurile evidentiate in debitul contului 711 (venitul este mai mic decat costul de productie), rezultand o pierdere.
 
In aceasta situatie, asa cum am mentionat, inregistrarile contabile raman cele aferente oricari productii - prevazute mai sus.
 
Din punctul de vedere al impozitului pe veniturile microintreprinderilor, avand in vedere faptul ca procentul de impunere se aplica asupra tuturor veniturilor realizate trimestrial de catre societate (art. 53 din codul fiscal), faptul ca societatea a obtinut o pierdere din vanzarea produselor nu afecteaza acest impozit, deoarece cheltuielile societatii nu influenteaza baza de impozitare.
 
Din punctul de vedere al TVA, dreptul de deducere a TVA se realizeaza, daca societatea utilizeaza bunurile si serviciile achizitionate (si pentru care a dedus TVA) in scopul desfasurarii de operatiuni taxabile, potrivit art. 297 alin. (4) lit. a) din codul fiscal.

Se pune problema daca se patreaza dreptul de deducere a TVA pentru partea de costuri care sunt neacoperite de pretul de vanzare (mai mic).
 
In acest sens, la art. 304 alin. (2) lit. a) din codul fisca se mentioneaza:

"(2) Nu se ajusteaza deducerea initiala a taxei in cazul:
a) bunurilor distruse, pierdute sau furate, in conditiile in care aceste situatii sunt demonstrate sau confirmate in mod corespunzator de persoana impozabila. In cazul bunurilor furate, persoana impozabila demonstreaza furtul bunurilor pe baza actelor doveditoare emise de organele judiciare
 
La punctul 78 din nomele de aplicare a art. 304 se precizeaza:

"78.
(10) In sensul art. 304 alin. (2) lit. a) din Codul fiscal, persoana impozabila nu are obligatia ajustarii taxei deductibile in cazul bunurilor de natura celor prevazute la alin. (1) distruse, pierdute sau furate, in conditiile in care aceste situatii sunt demonstrate sau confirmate in mod corespunzator, in situatii cum ar fi, de exemplu, urmatoarele, dar fara a se limita la acestea:
a) calamitatile naturale și cauzele de forta majora, demonstrate sau confirmate in mod corespunzator;
..................
(11) Situatiile mentionate la alin. (10) nu sunt exhaustive, in orice alta situatie in care persoana impozabila aduce suficiente dovezi ca bunurile sunt distruse, pierdute sau furate, nu are obligatia ajustarii taxei. De asemenea, situatiile mentionate la alin. (9) pot fi aplicate cumulativ, de exemplu, pentru un stoc de produse exista o pierdere datorata unor perisabilitati, dar stocul respectiv poate fi distrus ca urmare a degradarii calitative, ceea ce conduce la neajustarea taxei.

(12) Obligatia de a demonstra sau confirma in mod corespunzator ca bunurile au fost distruse, pierdute sau furate, in sensul art. 304 alin. (2) lit. a) din Codul fiscal, revine persoanei impozabile. in situatia in care organele de inspectie fiscala nu considera suficiente dovezile furnizate de persoana impozabila, acestea pot obliga persoana respectiva sa efectueze ajustarea taxei. Conform principiului proportionalitatii, organele fiscale nu pot solicita persoanei impozabile mai mult decat ceea ce este necesar pentru dovedirea incidentului care a condus la pierderea, distrugerea sau furtul bunului, astfel incat sarcina persoanei impozabile sa nu devina practic imposibila sau extrem de dificila."
 
In situatiile de calamitati naturale, societatea isi pastreaza dreptul de deducere a TVA, insa cu conditia de a dovedi faptul ca in zona respectiva, cultura respectiva, in anul 2016 (de exemplu), este calamitata - conform incadarii si caracterizarii realizate de catre Ministerul Agriculturii si Dezvoltarii Rurale MADR, de unde se pot obtine acte doveditoare ale fenomenului invocat.
 
Pe de alta parte, sopcietatea trebuie sa aiba o evidenta clara si corecta asupra constituirii costului de productie, astfel incat sa poata demonstra faptul ca diferenta in minus dintre pretul de vanzare (de piata) si costul sau de productie este reala, fara a include costuri majorate in mod artificial.
 

Raspuns oferit pentru www.portalcontabilitate.ro de Otilia-Mihaela Roman - Expert contabil si Consultant fiscal