Achizitie intracomunitara sau import de bunuri utilizand fonduri europene. Cum facem monografia contabila?

In contextul in care exemplele de monografii contabile sunt un subiect de interes major, aducem in prim-plan cazul in care o societate de tip microintreprindere, neplatitoare de TVA si cu obiect de activitate CAEN 862, achizitioneaza echipamente medicale (intracomunitar si din afara UE) utilizand fonduri europene nerambursabile. Vom vedea ce obligatii are societatea din punct de vedere al TVA si care este monografia contabila aferenta achizitiei acestor echipamente (inclusiv recunoasterea la venit a subventiei).

I. Potrivit art. 268 alin. (4) lit. b) din Codul fiscal, nu sunt considerate operatiuni impozabile in Romania achizitiile intracomunitare de bunuri care indeplinesc urmatoarele conditii:
(..)
b) valoarea totala a acestor achizitii intracomunitare nu depaseste pe parcursul anului calendaristic curent sau nu a depasit pe parcursul anului calendaristic anterior plafonul de 10.000 euro, al carui echivalent in lei este stabilit prin normele metodologice.
Prin urmare,societatea  care nu este inregistrata in scop de TVA, conform art. 316 din Codul fiscal, poate achzitiona bunuri din UE, fara sa aiba obligatia de a se inregistra in scop special de TVA daca nu depaseste plafonul de 10.000 euro, echivalentul in lei a sumei de 34.000 lei. Factura va contine si TVA din tara UE respectiva.
Daca plafonul  de 34.000 lei este depasit, societatea  din Romania se va inregistra in scop special de TVA conform art. 317 din Codul fiscal, inainte de efectuarea achzitiilor  de   bunuri intracomunitare.
Asadar, pentru achzitia de bunuri din UE, societatea va avea urmatoarele obligatii fiscale,dupa ce plafonul privind achiziile intracomunitare (34.000 de lei) a fost depasit:
 
1)sa taxeze bunurile primite in Romania la o baza de impozitare formata din aplicarea cursului valutar in vigoare la data emiterii facturii de catre de la furnizorul din UE asupra sumei in valuta inscrisa de catre furnizor in factura emisa;
 

2)sa achite efectiv bugetului de stat suma TVA rezultata din aplicarea cotei de TVA de 19% asupra bazei de impozitare calculate conform punctului 1, pana pe data de 25 a lunii urmatoare emiterii facturii de catre furnizorului din UE;
 
3)sa evidentieze factura primita in jurnalul pentru cumparari intocmit pentru luna taxarii serviciului. Acest document de evidenta fiscala trebuie intocmit de catre beneficiarul din Romania chiar daca nu este inregistrat in regim normal in scopuri de TVA;
 
4)sa raporteze achizititia  prin decontul de TVA cod 301 "Decont special de taxa pe valoarea adaugata", utilizand numarul de inregistrare fiscala atribuit de organul fiscal conform art. 317 din Codul fiscal, valabil pentru operatiuni intracomunitare Raportarea se efectueaza in baza informatiilor preluate din jurnalul pentru cumparari, pana pe data de 25 a lunii urmatoare emiterii facturii de catre furnizorului dinUE. Tot pana la acest termen se va face si plata TVA  la bugetul de stat.
 
 5) sa raporteze operatiunea prin declaratia cod 390, pe baza codului valid de TVA (verificabil VIES) cu cod A pentru achizitia de bunuri si sa depuna declaratia pana pe data de 25 a lunii urmatoare emiterii facturii de catre furnizorului din UE.
 
II. Importul de bunuri este definit prin articolul 274 lit. a) din Codul fiscal drept "intrarea pe teritoriul Uniunii Europene de bunuri care nu se afla in libera circulatie in intelesul art. 29 din Tratatul privind funcționarea Uniunii Europene;". Astfel, un import efectuat pe teritoriul Romaniei impune efectuarea platii comisioanelor vamale, a taxei vamale si a TVA bugetului de stat din Romania pe baza unei declaratii vamale de import.
 
Importatorul este definit prin art. 266 alin. (1) "Semnificatia unor termeni si expresii" pct. 158 conform caruia " 15. importator reprezintă persoana pe numele căreia sunt declarate bunurile, in momentul in care taxa la import devine exigibilă, conform art. 285 și care in cazul importurilor taxabile este obligată la plata taxei conform art. 309 ;". Astfel, obligata la plata pentru importul efectuat este proprietarul bunurilor conform prevederilor art. 309 din Codul fiscal conform carora " Plata taxei pentru importul de bunuri supus taxarii, conform prezentului titlu, este obligatia importatorului."
Pentru efectuarea unei operatiuni de import, orice persoana impozabila trebuie sa obtina un numar unic de inregistrare si identificare, denumit EORI, care se utilizeaza:
-    drept referinta comuna in relatiile cu autoritatile vamale de pe intregul teritoriu al Uniunii Europene;
-    pentru schimbul de informatii intre autoritatile vamale si intre autoritatile vamale si alte autoritati.
Acest numar se obtine conform procedurii reglementate prin OMFP si OANV 1554/2009 pentru aprobarea Normelor tehnice privind inregistrarea in scopuri vamale a operatorilor economici si a altor persoane, fiind atribuit de catre autoritatea vamala din Romania. Cererea de atribuire a numarului EORI este un formular tipizat reglementat prin actul normativ mentionat anterior care se completeaza prin utilizarea aplicatiei "EORI-RO", prin accesarea linkului existent pe website-ul Autoritatii Nationale a Vamilor: www.customs.ro, sectiunea "e-Customs", subsectiunea EORI, Sistem informatic. Cererea se depune la autoritatea vamala competenta impreuna cu documente justificative care au stat la baza completarii informatiile stabilite prin formular.
 
Deci, numarul EORI este doar un numar de inregistrare si identificare in evidenta informatica organizate la nivel de vama a operatorilor economici si a altor persoane. Obtinerea acestui cod nu scuteste pe importator de la plata obligatiilor vamale reprezentand taxe vamale, comisioane si TVA.
 
Pentru a plati comisioanele, taxele vamale si TVA-ul in vama pentru un import in nume propriu, firma din Romania trebuie sa fie in posesia unei facturi emise pe numele sau de catre furnizorul extern. Suma TVA datorata in vama se calculeaza la o baza de impozitare formata din valoarea facturii externe la care se adauga comisioanele si taxele vamale. In situatia in care importatorul bunurilor nu poate exercita dreptul de deducere a TVA aferenta marfurilor importate deoarece nu este inregistrat in scopuri de TVA, la momentul receptiei bunurilor reintregeste costul de achizitie a bunurilor cu suma TVA achitata in vama.
 
In concluzie, inainte de efectuarea unui import de bunuri este recomandabil sa va adresati unui birou vamal de import. Conform Legii 86/2006 privind Codul vamal al Romaniei, cu modificarile si completarile ulterioare, biroul vamal de import este biroul desemnat de autoritatea vamala conform reglementarilor vamale, la care trebuie sa fie indeplinite formalitatile vamale si controlul corespunzator destinat evaluarii riscurilor, pentru a da o destinatie vamala marfurilor introduse pe teritoriul vamal al Romaniei.
 
III. Conform prevederilor de la pct. 392 din OMFP nr. 1802/2014 Reglementari contabile privind situatiile financiare anuale individuale si situatiile financiare anuale consolidate, cu modificarile si completarile ulterioare, subventiile pot fi:
- "subventii aferente activelor" si
-"subventii aferente veniturilor"
 
In general, subventiile sunt acele sume primite de la guvern, agentii guvernamentale si alte institutii similare nationale si internationale, pentru:
- construirea sau achizitionarea de active imobilizate (in cazul subventiilor aferente activelor);
- compensarea anumitor cheltuieli sau acoperirea unor pierderi aparute in urma unor calamitati, sau pentru a acoperi anumite cheltuieli viitoare etc. (este cazul subventiilor aferente veniturilor);
- compensarea sumelor primite sub forma de salarii in cazul angajarii de proaspat absolventi, someri cu varste de peste 45 de ani;
- compensarea diferentelor de pret etc.
 
Specific subventiilor este faptul ca, datorita caracterului lor nerambursabil, trebuie recunoscute ca venituri in functie de natura lor. In conformitate cu principiul independentei exercitiului, subventiile se recunosc drept venituri ale perioadelor, pe masura acoperirii cheltuielilor aferente pe care aceste subventii urmeaza sa le compenseze. 
 
Astfel, in cazul subventiilor destinate imobilizarilor, acestea se trec pe venituri odata cu inregistrarea cheltuielilor cu amortizarile.
Fondurile nerambursabile se inregistreaza in contabilitate tot ca subventii (pentru investitii sau acoperirea cheltuielilor).
In contabilitatea entitatilor beneficiare, subventiile se inregistreaza cu ajutorul contului 445 "Subventii", astfel:
 
-       Recunoasterea dreptului de incasare a subventiilor:
                     4452                          =                         % 
"Imprumuturi nerambursabile                              4752
    cu caracter de subventii"                "Imprumuturi nerambursabile
                                                     cu caracter de subventii pentru investitii"
 
- Incasarea subventiilor:
                       512                          =                        4452
"Conturi curente la banci "             Imprumuturi nerambursabile cu
                                                                    caracter de subventii"
 
Subventiile aferente activelor reprezinta subventii pentru acordarea carora principala conditie este ca entitatea beneficiara sa cumpere, sa construiasca sau sa achizitioneze active imobilizate. Ele se inregistreaza la intrarea in patrimoniul entitatii drept componente de capital propriu.
 
De cele mai multe ori momentul acordarii subventiei si momentul primirii efective a sumei reprezentand subventia nu coincid. 
Acordarea presupune inregistrarea unei creante prin debitarea conturilor sintetice de gradul II corespunzatoare ale contului 445 "Subventii". La incasarea sumelor, concomitent cu debitarea conturilor corespunzatoare de lichiditati (in lei sau in valuta) se crediteaza conturile de creante din subventii.
 
Daca sumele sunt in valuta, la incasarea subventiilor trebuie recunoscute diferentele de curs valutar. 
 
- Primirea facturii de la furnizorul de imobilizari
2131 "Echipamente tehnologice"      =    404     "Furnizori de imobilizari"
 
- Inregistrarea taxelor vamale, comision si/sau TVA:          
446 "Alte impozite si taxe" (comision vamal, taxe vamale si TVA)  =2131 "Echipamente tehnologice"     
 
- Achitarea furnizorului
                  404                   =                 5121               
"Furnizori de imobilizari"    "Conturi la banci in lei" 
 
Pe masura amortizarii activului imobilizat se inregistreaza trecerea la venituri a subventiei, cu valoarea subventiei, reprezentand partea de amortizare a bunului achizitionat din imprumut nerambursabil –exemplu 70%:
4452                                                   =               7584          
"Imprumuturi nerambursabile                "Venituri din subventii
   cu caracter de subventie"                    pentru investitii"
 
- Inregistreaza amortizarii
                           6811                   =                    2813                    
     "Cheltuieli de exploatare        "Amortizarea instalatiilor si mijloacelor de transport"
privind amortizarea imobilizarilor" 
 
Cheltuielile aferente achizitionarii, producerii, construirii, asamblarii, instalarii sau imbunatatirii mijloacelor fixe amortizabile se recupereaza din punct de vedere fiscal pe calea amortizarii pe durata normala de functionare stabilita conform Catalogului privind clasificarea si duratele normale de functionare a mijloacelor fixe, aprobat prin HG 2139/2004, publicat in M.Of. nr. 46 din 13 ianuarie 2005.
 
La achizitia unei imobilizari corporale noi, pe baza catalogului se stabileste durata normala de functionare in ani cu posibilitatea alegerii unei durate cuprinse intre o limita minima si una maxima.
 
Amortizarea contabila se calculeaza dupa reglementarile contabile, in timp ce amortizarea fiscala se calculeaza cu respectarea prevederilor art. 28 din Codul fiscal.
 
Rezulta ca, suma primita drept subventie pentru investitii nu se inregistreaza la venituri in momentul primirii ei. Trecerea la venituri a subventiei primite se face in luna/trimestrul in care se inregistreaza primele cheltuieli cu amortizarea activelor date in functiune, conform prevederilor art. 28 din Titlul II din Codul fiscal.
 
Pentru calculul impozitului pe profit veniturile inregistrate in "ct. 7584" sunt considerate venituri impozabile, iar cheltuielile inregistrate in "ct. 6811", cheltuieli deductibile.
 

Raspuns oferit pentru www.portalcontabilitate.ro de Dana Hristu - Consultant fiscal si expert contabil si auditor financiar