Transfer partial de active. Cum procedam?

In randurile de mai jos, studiul de caz se refera la o societate comerciala care doreste sa faca un transfer de active partial catre alta societate comerciala in virtutea art.128 punctul 7 din Codul fiscal.Stabilim cum se aplica acest articol si ce riscuri presupune aplicarea lui.

Transferul de active intre doua societati comerciale nu prezinta riscuri fiscale d.p.d.v. al TVA daca sunt respectate cerintele legale cu privire la intocmirea documentelor si punerea la dispozitie a registrului bunurilor de capital (daca transferul are loc pentru acest tip de bunuri).  Transferul este definit prin  art. 7 "Definitii ale termenilor comuni" din Codul fiscal drept operatiunea de  vanzare, cesiune sau instrainare a dreptului de proprietate sau operatiune de schimb a  unui drept de proprietate cu servicii sau  cu un alt drept de proprietate. Transferul de active este reglementat prin Codul fiscal.

la art. 128 "Livrarea de bunuri" alin. 7  " Transferul tuturor activelor sau al unei parti a acestora, efectuat cu ocazia transferului de active …., indiferent daca este realizat ca urmare a vanzarii sau ca urmare a unor operatiuni precum divizarea, fuziunea ori ca aport in natura la capitalul unei societati, nu constituie livrare de bunuri daca primitorul activelor este o persoana impozabila."  si  prin  normele de aplicare ale acestui articol la punctul 6 alin. 7 si alin. 8.

          Astfel, operatiunea de transfer de active poate avea loc prin:

    vanzare;
    divizare;
    fuziune;
    aport in natura la capitalul unei societati.

          Indiferent de modalitatea de realizare, transferul de active   nu reprezinta  livrare de bunuri daca primitorul activelor este o persoana impozabila, motiv pentru care:

    nu se emite factura;
    nu se colecteaza TVA.

Transferul partial sau integral de active trebuie evidentiat  intr-un document intocmit de catre partile implicate in operatiune, fiecare parte primind un exemplar al acestuia. Acest document nu este un formular tipizat, dar intocmirea acestuia trebuie sa aiba in vedere inserarea urmatoarelor  informatii obligatorii pentru identificarea operatiunii:

    un numar de ordine secvential
    data emiterii documentului;
    data efectuarii  transferului;
    denumirea/numele, adresa si codul de inregistrare in scopuri de TVA atat pentru cedent cat si pentru primitorul de active;
    descrierea detaliata a  operatiunii;
    valoarea transferului.

 
Valoarea transferului  de active nu se evidentiaza in jurnalul pentru vanzari si nu se raporteaza prin decontul de TVA cod 300 si declaratia informativa cod 394. De asemenea, nu se evidentiaza in jurnalul pentru cumparari si nu se raporteaza prin decontul de TVA cod 300 si declaratia informativa cod 394 valoarea activelor primite.
 
Pentru  incadrarea unei operatiuni la transfer de active, activele trebuie tratate la persoana impozabila cedenta ca un tot unitar (de exemplu vanzarea cladirii + echipamentele din dotare) chiar daca transferul are loc total sau partial. Tratarea individuala a activelor, de exemplu o cladire sau un echipament de sine statator  reprezinta pentru persoana impozabila cedenta o livrare de bun cu plata in situatia in care pentru achizitia sau producerea  bunului transferat  s-a exercitat dreptul de deducere a TVA.

Transferul partial de active consta in  transferul   activelor  investite intr-o anumita ramura a activitatii economice in situatia in care  acestea reprezinta  din punct de vedere tehnic o structura independenta care participa la realizarea de  activitati economice separate.

Transferul  de active nu poate fi considerat o livrare de bunuri cu plata daca  se poate dovedi ca   primitorul activelor  intentioneaza  sa desfasoare activitatea economica sau partea din activitatea economica care i-a fost transferata. In acest scop, avand in vedere ca un simplu transfer de active nu garanteaza posibilitatea continuarii unei activitati economice, primitorul activelor este obligat  sa transmita cedentului o declaratie pe propria raspundere din care sa rezulte ca indeplineste  aceasta  conditie.

Incadrarea operatiunii la transfer de active nu este conditionata de existenta in obiectul de activitate al primitorului a  activitatii  transferate, aspect  pronuntat prin Hotararea Curtii Europene de Justitie in cazul C-497/01 - Zita Modes.

         Primitorul bunurilor in cadrul operatiunii de transfer active  este  considerat   succesorul cedentului din punctul de vedere al TVA.   Pentru indeplinirea acestei obligatii,     cedentul trebuie sa transmita succesorului sau o copie a registrului bunurilor de capital din care rezulta:

    incadrarea la mijloace fixe a bunului transferat;
    suma TVA pentru care s-a exercitat dreptul de deducere;
    perioada de ajustare de 5 sau 20 de ani;
    eventualele ajustari efectuate anterior transferului.

 
              Desi nu ati precizat, consider ca cele doua societati sunt persoane impozabile inregistrate in scopuri de TVA in Romania.  In acest caz, beneficiarul transferului de active  preia  toate drepturile si obligatiile cedentului cu privire la TVA.

 In situatia in care beneficiarul transferului nu este inregistrat in scopuri de TVA, trebuie sa ajusteze suma TVA dedusa de catre persoana impozabila care i-a transferat bunurile respective, obligatie reglementata prin normele de aplicare ale art. 128 alin. (7) pct. 6 alin. (8) "Beneficiarul va prelua toate drepturile si obligatiile cedentului, inclusiv pe cele privind livrarile catre sine prevazute la art. 128 alin. (4) din Codul fiscal, ajustarile deducerii prevazute la art. 148 si 149 din Codul fiscal. Daca beneficiarul transferului este o persoana impozabila care nu este inregistrata in scopuri de TVA conform art. 153 din Codul fiscal si nu se va inregistra in scopuri de TVA ca urmare a transferului, va trebui sa plateasca la bugetul de stat suma rezultata ca urmare a ajustarilor conform art. 128 alin. (4), art. 148, 149 sau 161 din Codul fiscal, dupa caz, si sa depuna in acest sens declaratia prevazuta la art. 156^3 alin. (8) din Codul fiscal.".  

Suma TVA ajustata se raporteaza de primitorul activelor, neplatitor de TVA, prin formularul cod 307 conform obligatiei de la  art. 4 alin.  (1) din O.M.F.P. nr. 2223/2013 "Suma reprezentand taxa pe valoarea adaugata de plata la bugetul de stat rezultata ca urmare a ajustarilor/corectiei ajustarilor/regularizarilor taxei pe valoarea adaugata, declarata prin formularul prevazut la art. 1, va fi achitata la bugetul de stat, potrivit reglementarilor legale in vigoare, in lei, in numerar, prin decontare bancara sau prin mandat postal, in contul 20.10.01.01.05 "TVA de plata la bugetul de stat, rezultata ca urmare a ajustarilor", deschis la unitatea Trezoreriei Statului din cadrul organului fiscal competent, codificat cu codul de identificare fiscala sau cu codul numeric personal al platitorului, dupa caz.".
 
              In concluzie, transferul de active nu prezinta riscuri fiscale daca sunt respectate, de catre ambele parti,  cerintele impuse prin Codul fiscal si normele de aplicare ale acestuia.


Raspuns oferit de specialistii www.portalcontabilitate.ro